Comptabilité financière : approche IFRS et approche française - 2e édition

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Les comptes annuels de l’entreprise n’ont jamais eu autant d’acteurs de la vie économique désireux de les comprendre. Ils apparaissent comme l’indicateur majeur de la santé de l’entreprise.

En outre, depuis quelques années, la comptabilité financière vit une véritable révolution, liée en grande partie à la mondialisation de l’économie. Sous le terme entreprise, on peut trouver aussi bien des PME (petites et moyennes entreprises) et des TPE (très petites entreprises) que des groupes constitués d’une multitude de sociétés, comprenant une société-mère et de nombreuses filiales et sociétés apparentées implantées dans plusieurs pays.

Peu à peu est née la nécessité de créer des règles comptables internationales que pourraient appliquer toutes les sociétés pour faciliter l’établissement au moins annuel d’états de synthèse consolidés du groupe, en parallèle avec les bilans et comptes de résultat des sociétés prises isolément et qui appliquent leurs règles nationales.

C’est ainsi que se sont développés des principes comptables internationaux appelés maintenant les IFRS (International Financial Reporting Standards), normes auxquelles tout le monde se réfère aujourd’hui.

Cet ouvrage repose sur un choix pédagogique fondamental : il ne vise pas à former des comptables mais plutôt des utilisateurs de l’information comptable et financière présentée par les entités, qu’il s’agisse d’états de synthèse individuels ou de ceux d’un groupe.

Chaque chapitre aborde en premier lieu les aspects les plus universels du thème (en IFRS), traitant ensuite les particularités françaises qui s’en écartent. Cela permet au lecteur de visiter en priorité les traitements comptables les plus généralement reconnus et d’aborder, éventuellement, dans un deuxième temps des aspects plus spécifiques et/ou nationaux.

Ce livre s’adresse aussi bien aux étudiants d’écoles de commerce et d’universités accueillant de plus en plus d’étudiants étrangers qu’aux managers dans le cadre de formations de type MBA.



Ce livre est le fruit du travail d’une équipe composée de professeurs enseignant tous au sein d’ESCP Europe.

En plus des coordinateurs, Jean-Yves Eglem et Pascale Delvaille, l’équipe est composée de Carole Bonnier, Christopher Hossfeld, Léon Laulusa, Anne Le Manh, Catherine Maillet, Alain Mikol et Claude Simon.
Publié le : mardi 1 septembre 2015
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EAN13 : 9782297053518
Nombre de pages : 382
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1 Chapitre La logique comptable :les principales cléspour comprendre
Après avoir lu ce chapitre, vous saurez :  Quels sont les objectifs de la comptabilité  Ce que représentent le bilan et le compte de résultat  Traduire certaines opérations selon la technique de la partie double le langage utilisé par les professionnels de Comprendre la comptabilité
La comptabilité de l’entreprise a traditionnellement trois fonctions essentielles :  fournir des informations utiles à la bonne gestion quotidienne de l’entité considérée (combien restetil en banque ? combien doivent les clients ? quelles sont les dettes envers les fournisseurs ? …) . Elle est en quelque sorte la mémoire de l’entreprise ;  constituer un moyen de preuveen cas de litige ;, notamment  permettre l’élaboration périodique d’états financiers(c’estàdire les docu ments de synthèse qui comprennent en particulier le bilan et le compte de ré sultat) lesquels ont pour objectif de «fournir une information sur la situation financière, la performance et les variations clés de la situation financière d’une entité, qui soit utile à un large éventail d’utilisateurs pour prendre des décisions économiques» (cadre conceptuel des IFRS). Les deux premières fonctions correspondent à la tenue des comptes (bookkeeping en anglais) alors que la troisième consiste à rendre compte, ou rendre des comptes, ce que traduitaccountingen anglais,to be accountablesignifiant être responsable. Cette troisième fonction est celle qui est mise en valeur dans cet ouvrage. L’équipe rédactionnelle a voulu en effet privilégier une approche synthétique,mettant l’accent
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Comptabilité financière – Approche IFRS et approche française
sur la compréhension par le lecteur de l’impact des différentes opérations sur la situa tion financière de l’entreprise. Le système comptable doit être en mesure de fournir des informations fiables, afin que toutes les personnes intéressées puissent fonder leurs propres décisions sur les états financiers. Cette « lisibilité » des comptes suppose qu’il y ait le moins d’ambiguï té possible sur la façon dont ils ont été établis. Les règles et principes appliqués pour établir les comptes doivent être connus des lecteurs et utilisateurs, afin que ceux ci puissent être en mesure de les interpréter correctement. La comptabilité repose d’une part sur unetechniquequi remonte àuniverselle (dite de la partie double), plus de cinq siècles,et sur desprincipesqu’il convient de connaître pour interpréter convenablement les comptes. Ce premier chapitre a pour objet de présenter le mécanisme de lapartie double. C’est le chapitre trois qui présentera les principes contenus dans les normes in ternationales IFRS servant de base aux développements des différents chapitres. Dans ceuxci, les spécificités françaises sont détaillées dans la rubrique « Points particuliers » quand elles sont très différentes des IFRS. Pour interpréter des états financiers, il convient à la fois de maîtriser le mécanisme de la « partie double » et d’avoir une solide connaissance des principes sur lesquels ils s’appuient.
L’ESSENTIEL
1. Le bilan Établir un bilan, c’est dresser l’état d’une situation financière à une date déterminée. C’est une véritable photographie prise à un instant précis, par exemple le 31 dé cembre à minuit.
1.1 Bilan et situation financière
La situation financière d’une entité, quelle que soit sa personnalité juridique (société, association, personne morale ou même physique…), constitue son état de fortune ou de richesse. On mesure sa « valeur » à un instant précis, cette « valeur » pouvant changer d’un moment à l’autre, en particulier en fonction de la façon dont le patri moine est géré mais aussi de divers aléas conjoncturels. Pour évaluer cette situation financière, il convient de faire l’inventaire de ses éléments constitutifs, c’estàdire un recensement exhaustif prenant en compte toutes lesvaleurs positives(lesactifsqui sont constitués de biens, de créances acquises sur des tiers, de liquidités...) mais également devaleurs négatives(les dettes).
La logique comptable : les principales clés pour comprendre
La situation financière à la date de l’inventaire peut donc s’exprimer ainsi :
Actifs – Dettes = Situation financière nette
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Cette valeur nette s’exprime parfois par d’autres appellations qui sont approximati vement synonymes telles que : actif net, situation nette ou capitaux propres. Dans la présentation des états financiers on retient l’expression «capitaux propres »:
Actifs – Dettes = Capitaux propres
Il existe plusieurs façons de présenter cette identité sous forme d’un tableau appelé « bilan ».
Dans certains pays, comme la GrandeBretagne, les entreprises présentent leur bilan selon cette logique. Les capitaux propres apparaissent comme l’évaluation du pa trimoine résultant de la différence « Actifs moins Dettes » dont les actionnaires ou associés sont propriétaires à travers les titres (actions ou parts) qu’ils détiennent. La présentation est verticale.
Mais l’égalité mentionnée cidessus peut également s’écrire :
Actifs = Dettes + Capitaux propres
C’est ainsi qu’en France le bilan est présenté comme un tableau équilibrant deux parties. A gauche, on trouve les différentes composantes de l’actifet, à droite, sous l’appellationpassifon trouve les capitaux propres et les dettes.
Exemple (en)
ActifMatériel Stock Créances clients Trésorerie
Total
Bilan40 000 Capitaux propres 30 000 20 000 10 000 Dettes
100 000 Total
Passif  60 000
40 000
100 000
La composition de ce tableau appelle plusieurs précisions : − le total des capitaux propres, autre façon de considérer la différence « actifs moins dettes », est bien égal à : 100 000 – 40 000 = 60 000 ; − la construction du bilan amène à présenter les capitaux propres comme le com plément des dettes pour constituer le total du passif. Le total du passif est égal au total de l’actif. Le bilan est ainsi toujours équilibré ; − il arrive qu’on apprenne dans la presse économique et financière que telle en treprise n’a pas réussi à « équilibrer son bilan ». C’est un euphémisme pour ex primer que l’entreprise est déficitaire et que ses capitaux propres ont diminué voire qu’ils sont devenus négatifs mais cela ne signifie évidemment pas que le comptable n’a pas su techniquement équilibrer le bilan !
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Comptabilité financière – Approche IFRS et approche française
Ce que les comptables appellent le passif (et qui est égal à l’actif) est donc la somme des capitaux propres et des dettes. Cela donne au mot « passif » une définition comp 1 table différente du sens le plus courant .
1.2 Notion de capital (ou capital social) L’illustration suivante permet de mieux comprendre le concept de « capital » et en quoi il se distingue de celui de « capitaux propres ». Exemple Paul qui est photographe et Claude qui est graphiste décident de créer, au début er de l’année (1 janvier N), une agence de publicité. Ils disposent à eux deux d’une somme d’argent s’élevant à 18 000. Ils constituent une société au capital de 18 000 (12 000 pour Paul et 6 000 pour Claude). Ils donnent à cette société l’ap pellation « Paul et associés ». Ils versent l’argent sur un compte bancaire ouvert au nom de la société ainsi créée. Cet argent ne leur appartient plus mais appartient à la société dont le patrimoine est distinct de celui des associés. Les éléments du bilan dressé après la constitution de la société sont les suivants : Actifs = 18 000 (sous forme de liquidités déposées sur un compte en banque) Dettes = 0 (la société ne doit rien à personne) Actifs – dettes = Capitaux propres = 18 000 – 0 = 18 000 Ces premiers capitaux propres qui apparaissent à la création de la société consti tuent le capital (social) de l’entreprise.
Actif
Trésorerie
Total
BilanCapital 18 000 Dettes
18 000 Total
Passif 18 000 0
18 000
Remarque: le capital est une composante des capitaux propres. Il ne constitue pas une dette de l’entreprise (il n’est prévu ni paiement d’intérêts ni échéance de rem boursement).Simplement,si les associés cessaient l’activité et liquidaient l’entreprise, ils se partageraient le reste, proportionnellement à leurs apports, après le rembourse ment de toutes les dettes.
1. L’origine du mot « passif » est le verbe latin «patiorqui a donné deux» signifiant « supporter », familles : celle de « patient » qui veut dire en médecine celui qui supporte, qui se laisse faire et n’a rien à dire (!) et celle de « passif », voulant dire : qui subit l’action. Au passif, l’entreprise sup porte en quelque sorte le poids des dettes ! Mais attention à ne pas faire de contresens, le passif au sens comptable ne se limite pas aux dettes ! Il comprend les capitaux propres qui ne sont évidemment pas des dettes.
La logique comptable : les principales clés pour comprendre
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1.3 Bilan et création de richesses er Supposons que l’on ait établi un bilan le 1 janvier N à 0 heure (ou le 31 décembre N1 à minuit !). Il exprime l’état de la situation financière de l’entreprise à cette date. Si on établit à nouveau un bilan le 31 décembre N, il exprimera la situation financière à cette nouvelle date. On peut mesurer la variation de valeur de l’entreprise entre les deux dates et cette variation constitue une mesure de l’enrichissement (ou appauvrissement) constaté er au cours de la période qui s’est écoulée du 1 janvier N au 31 décembre N. Exemple : Paul et associés (suite) L’inventaire des biens, créances et disponibilités, réalisé le 31 décembre N aboutit à un total de 30 000, alors que le total des dettes se monte à 10 000est pré. Il cisé, par ailleurs, que les associés n’ont pas apporté de nouveaux fonds au cours de l’année, ce qui aurait pu correspondre à une augmentation de capital.
er Actifjanvier N (rappel)Bilan au 1 Passif
Actifs
Trésorerie
Total actif
18 000
18 000
Capitaux propres Dont : capital Dettes
Total passif
18 000 18 000 0
18 000
ActifBilan au 31 décembre NPassif
Matériel
Créances clients
Trésorerie
Total actif
Capitaux propres 25 000 Dont : capital 4 000
1 000Dettes
30 000 Total passif
20 000 18 000
10 000
30 000
er Le 1 janvier N, la valeur de la société telle qu’exprimée par la comptabilité, était égale à : Actifs – Dettes = 18 000 – 0 = 18 000 = Capitaux propres Le 31 décembre N, la situation financière nette de la société était égale à : Actifs – Dettes = 30 000 –10 000 = 20 000 = Capitaux propres Les capitaux propres sont ainsi passés de 18 000 à 20 000, soit un accroissement de + 2 000. En d’autres termes, l’entreprise s’est enrichie de 2 000 puisqu’elle « vaut » 2 000 de plus. Le résultat de l’exercice N (bénéfice) est égal à 2 000. Si la variation des capitaux propres avait été négative, l’entreprise se serait appauvrie. Le résultat de la période aurait été une perte. Finalement, les capitaux propres au 31 décembre N s’élèvent à 20 000 et compren nent à concurrence de 18 000 le capital qui correspond à l’apport initial des asso ciés. Le supplément de 2 000 constitue le bénéfice.
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Comptabilité financière – Approche IFRS et approche française
Pour bien faire ressortir la décomposition des capitaux propres entre capital initial et résultat (ici un bénéfice de 2 000) le bilan sera ainsi présenté :
ActifActifs non courants  Matériel Actifs courants  Créances clients  Trésorerie Total actif
Bilan au 31 décembre NCapitaux propres 25 000 Capital  Résultat (bénéfice) 4 000 1 000Dettes 30 000 Total passif
18 000 2 000
Passif 20 000
10 000 30 000
Remarque: les notions de « non courant » et « courant » sont du pur « franglais », correspondant aux termes anglosaxons «non current» et «current», signifiant à long terme (plus d’un an) et à court terme (moins d’un an). Dans la comptabilité française on distingue l’actif immobilisé et l’actif circulant.
En résumé, on peut écrire :
Résultat de la période (bénéfice ou perte)
= Variation des capitaux propres au cours de la période (toutes choses égales par ailleurs)
Si les capitaux propres avaient été modifiés au cours de la période par d’autres opéra tions, comme par exemple de nouveaux apports des actionnaires ou associés à la so ciété, correspondant à une augmentation de capital, la variation des capitaux propres inclurait d’autres éléments que le résultat.
2. Le compte de résultat
2.1 Contenu du compte de résultat Le compte de résultat est le deuxième élément fondamental des états financiers. Il a pour objet d’expliquer comment s’est formé le résultat (bénéfice ou perte). Il va fal loir ultérieurement expliquer pourquoi ce résultat est par construction le même que celui qui est constaté au bilan. er Pour expliquer ce résultat entre deux dates (par exemple du 1 janvier au 31 dé cembre), le compte de résultat va en quelque sorte enregistrer un film des opérations réalisées au cours de la période considérée, en traduisant les flux des opérations sus ceptibles d’enrichir ou d’appauvrir l’entité : − les flux positifs seront appelésproduits; − les flux négatifs seront appeléscharges. La différence entre les flux positifs et les flux négatifs constitue le résultat : Produits – Charges = Résultat (bénéfice ou perte)
La logique comptable : les principales clés pour comprendre
2.2 Quelques précisions sur la notion de produits
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La finalité, l’objet social d’une entreprise commerciale, est de réaliser un bénéfice grâce à son activité (mais le résultat peut malheureusement être une perte !). Cette activité se traduit en termes de chiffre d’affaires, c’estàdire le montant des ventes réalisées. Les ventes sont matérialisées par les factures émises à l’intention des clients.
Son chiffre d’affaires est la principale source de revenus de l’entreprise (à la condi tion que les clients paient les factures qui leur sont adressées !). Mais celleci peut avoir d’autres revenus (produits de placements financiers, locations à des tiers, gains exceptionnels, etc.).
La comptabilité appelleproduitsl’ensemble de ces revenus (en anglais «Revenues»).Les produits accumulés au cours d’une période N ont pu générer de la trésorerie au cours de cette période (encaissements) ou bien ils en généreront au cours de la période suivante (par exemple, encaissement en N+1 de créances sur des clients à qui on a vendu en N mais qui paient plus tard).Les produits,au sens comptable,ne sont donc en aucune façon synonymes d’encaissements au cours de la période qu’analyse le compte de résultat.
2.3 Quelques précisions sur la notion de charges
Pour générer ses revenus, l’entreprise a besoin d’utiliser, c’estàdire de consommer, un certain nombre d’éléments.Elle utilise le travail de ses salariés,elle consomme des four nitures,elle consomme,en les utilisant,des moyens de production (machines,véhicules, ordinateurs, etc.) qui, en s’usant ou simplement en vieillissant, perdent de la valeur.
La comptabilité qualifie decharges (en anglais «Expensestout ce que l’entre ») prise a consommé au cours d’une période N (l’année d’établissement des comptes annuels) pour les besoins de son activité. Il peut y avoir un décalage plus ou moins important entre le moment où on constate la consommation et le moment où il y a un décaissement. Le paiement peut avoir lieu au cours de la période qui suit celle de la comptabilisation en charge, par exemple en raison d’un crédit accordé par les fournisseurs. On peut également avoir payé au cours d’une période précédente un bien qu’on mettra plusieurs années à consommer, seule l’évaluation périodique de cette consommation étant comptabilisée en charge, sous l’appellation de « Dotations aux amortissements ».
Par ailleurs, les charges peuvent être analysées ou classées de différentes façons. On peut le faire en considérant leurnaturepréciser quelle fonction ou quel service, sans de l’entreprise les a consommées. On distinguera ainsi : les charges de personnel, les impôts et taxes, les achats de matières ou fournitures, les charges financières… Dans cette logique,c’est la nature juridique du lien avec le tiers qui est dominante :droit du travail, droit fiscal, droit commercial,… Mais on peut également les classer en les attri buant à la fonction ou au service bénéficiaire de la consommation.On parlera alors de charges de production, de commercialisation, d’administration, etc. Historiquement, les pays d’Europe continentale ont privilégié l’approche par nature alors que les pays
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Comptabilité financière – Approche IFRS et approche française
anglosaxons ont préféré une approchefonctionnelleles deux approches. Comme ont leurs qualités et leurs défauts, les IFRS acceptent les deux méthodes.
2.4 Présentation du compte de résultat Le compte de résultat peut être présenté de différentes façons. − Soit enliste,selon la logique :  Produits – Charges = Résultat − Soit sous forme d’untableau,oucompte,selon une forme similaire à celle du bilan : ChargesCompte de résultatProduits Charges X Produits Z Charges Y Résultat (bénéfice) Résultat (perte) Total = T Total = T
On notera que que si le résultat est un bénéfice, on l’inscrit du côté des charges de telle sorte que le total des produits soit égal au total des charges plus le bénéfice. Inversement, si le résultat est une perte on l’inscrit du côté des produits de telle sorte que le total des charges soit égal au total des produits plus la perte. Le résultat est le solde du compte de résultat et on l’inscrit de telle sorte qu’il équilibre le compte en ayant la même somme totale des deux côtés. On remarquera d’ailleurs qu’en anglais le solde se dit «balance». Pour des raisons pédagogiques, c’est cette forme de tableau qui sera retenue dans la suite de cet ouvrage, la présentation en liste n’étant qu’une variante de présentation. Exemple : Paul et associés (suite) Au cours de l’exercice N, l’entreprise Paul et associés a réalisé un chiffre d’affaires (c’estàdire des ventes) s’élevant à 40 000signifie qu’elle a émis des fac. Cela tures à l’intention de ses clients pour un montant total de 40 000, correspondant aux produits ou aux services mis à la disposition de ceuxci (cela ne signifie pas que tous les clients ont déjà payé !). Mais pour mener à bien ses activités, elle a consommé des services et des fournitures que ses propres fournisseurs ont facturé pour un total de 17 000. Par ailleurs, elle a consommé le travail de ses salariés dont le coût total (y com pris les différentes « charges sociales » pour maladie, retraite, chômage, etc.) a été de 20 200. Enfin, l’emprunt qu’elle a dû contracter pour financer partiellement ses investisse ments en divers équipements et matériels lui a coûté pour l’année N des intérêts dont le montant s’élève à 800.
La logique comptable : les principales clés pour comprendre
La présentation en compte permet l’obtention du tableau suivant :
ChargesConsommation de services et de fournitures Charges de personnel Charges financières
Bénéfice
Total
Compte de résultatVentes 17 000 20 200 800
2 000 40 000
Total
Alors que sous la forme en liste la présentation serait la suivante :
Compte de résultatTotal des produits .....................................................................................….  dont ventes
Total des charges ....................................................................................…...  dont consommation de services et fournitures  dont charges de personnel  dont charges financières (intérêts) Résultat (produits – charges) Bénéfice
40 000
17 000 20 200 800 =
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Produits 40 000
40 000
40 000
38 000
+ 2 000
Le compte de résultat présenté cidessus propose une classification des charges par nature. Si l’en treprise Paul et associés doit faire une présentation par fonction, son système comptable doit être organisé en conséquence. Le compte de résultat sera alors présenté de la façon suivante (en faisant des hypothèses d’affectation aux différentes fonctions) :
Ventes :
 Coûts de production Marge brute  Charges commerciales  Charges administratives Résultat opérationnel  Charges financières Résultat (bénéfice)
Compte de résultat
=
40 000
– 25 000 15 000 – 9 000 – 3 200 2 800 – 800 2 000
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Comptabilité financière – Approche IFRS et approche française
Pour conclure on retiendra : − que le bilan permet deconstater le résultat par différence entre les capitaux propres à la fin de la période et ceux au début de celleci ; − que le compte de résultatexpliquece résultat par différence entre les flux d’opé rations constituant les produits et les charges ; − que le bilan et le compte de résultat sont des documentscomplémentaires; ils constituent, ensemble, l’aboutissement de toute la comptabilité ; − que les deux résultats ainsi déterminés doivent, bien entendu, être égaux, le méca nisme de la partie double assurant cette égalité (cf. paragraphe suivant). D’où le schéma récapitulatif cidessous :
BILAN
Résultat
TOTAL ACTIF = TOTAL PASSIF PRODUITS COMPTE DE RESULTAT CHARGES
CHARGES
PRODUITS
Solde : bénéfice ou perte
3. Le principe de la partie double
3.1 Opérations élémentaires et principe général de la partie double
Nous avons vu précédemment que le bilan établi à la fin d’une année montrait l’enri chissement ou l’appauvrissement par rapport à la fin de l’année précédente à travers la ligne du bilan (le « poste ») appelée résultat (bénéfice ou perte).
Par ailleurs, le compte de résultat récapitulant les produits et les charges générés au cours de la même période présente une différence (appelée « solde» par les comp tables) entre les produits et les charges qui peut être soit un bénéfice soit une perte.
Les commentaires (1)
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ibrahimzailaa

merci

vendredi 18 septembre 2015 - 06:21