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Les pouvoirs d'investigation de l'administration fiscale en France et au Canada

De
368 pages
En France comme au Canada, la mise en oeuvre par l'administration fiscale de ses pouvoirs d'investigation constitue un domaine particulièrement sensible des relations entre le fisc et les contribuables. En s'appuyant sur les solutions données par la jurisprudence et sur les pratiques administratives, l'auteur démontre qu'il existe plusieurs modalités d' enquêtes . Ce livre s'adresse à un large public, étudiants en droit, candidats au concours administratifs mais aussi au contribuable soucieux de découvrir une face cachée de l'administration : les enquêtes fiscales.
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LES POUVOIRS D'INVESTIGATION DE L'ADMINISTRATION FISCALE

EN FRANCE ET AU CANADA

(:;ollection «Logiques Juridiques» dirigée par Gérard MARCOU

Déjà parus:
- PROUDHON P.-J., Théorie de l'impôt. Texte commenté et présenté par Thierry Lambert, 1995. - DESURVlRE D., Le timeshare ou la multipropriété échangée, 1995. - LA VENUE J .-J., Dictionnaire de la vie politique et du droit constitutionnel américain, 1995 - MARCOU G (sous la direction de), Ouvrage collectif, Mutations du droit de l'administration en Europe, 1995. - MIAILLE M. , La régulation entre droit et politique, 1995. - SOUBIRAN-P AILLET F. , POTTIER M;-L., De l'usage professionnel à la loi, 1996. - ETEKA V., La Charte Africaine des Droits de l'Homme et des Peuples. Etude comparative, 1996. -BERGERON G, Tout était dans Montesquieu, une relecture de L'Esprit des lois, 1996. - STRUILLOU J.-F., Protection de la propriété privée immobilière et prérogatives de puissance publique, 1996. .. - DUTRIEUX D. et HENON J.-O., Les bibliothèques juridiques parisiennes - Guide pratique, 1996. - V ALDMAN E., Pour une réforme de la Cour d'Assises, 1996. - RABAULT H., L'interptrétation des normes, l'objectivité de la méthode herméneutique, 1997. - DEL CONT C., Propriété économique, dépendance et responsabilité, 1997.

1997 ISBN: 2-7384-5496-8

@ L'Harmattan,

Christian Lopez

LES POUVOIRS D'INVESTIGATION DE L'ADMINISTRATION FISCALE

EN FRANCE ET AU CANADA

Editions L'Harmattan 5-7, rue de l'Ecole-Polytechnique 75005 Paris

L'Harmattan INC 55, rue Saint Jacques Montréal (Qc) - Canada H2Y

remerciements

Je tiens à exprimer ma gratitude à M. le Professeur Thierry LAMBERT pour ses conseils précieux sans lesquels ce livre n'aurait pu voir le jour.

PREFACE

Quand l'administration fiscale exerce son contrôle, sous des formes variées, elle n'a pas bonne presse. Mais quand, en outre, elle a recours à son droit de visite et de saisie, droit qui, faut-il le rappeler, lui fut conféré par la volonté du législateur, elle est vilipendée, vouée aux gémonies. Ce constat vaut pour la France comme pour le Canada. Par son ouvrage Monsieur LaPEZ entend nous éclairer quant à la mise en œuvre de la procédure du droit de visite et de saisie tant en France qu'au Canada, dans des conditions qui s'avèrent être analogues ce qui n'exclut pas pour autant les particularismes. L'entreprise de droit comparé, dans un domaine au demeurant fort peu exploré, mérite d'être saluée. La comparaison nous instruit d'un triple point de vue : quant aux pratiques administratives, quant au rôle du juge, quant à l'influence de textes internationaux intégrés dans l'ordre juridique interne des Etats. C'est un truisme que d'affirmer que les administrations fiscales, en France comme au Canada, cherchent des informations et des renseignements pour lutter contre la ftaude fiscale et pour mettre à jour des procédés d'évasion fiscale qui, après examen, s'avèrent être dans certains cas de véritables techniques et montages contraires à la loi fiscale.
Toutefois, et en aucun cas, la fin ne peut justifier les moyens.

Certaines procédures de recherche d'informations sont bien connues, mais de faible portée eu égard aux moyens mis en œuvre par les contribuables qui ne sont pas tous naïfs: le droit de communication pour la France et la demande péremptoire de renseignement pour le Canada sont de ceux-là. En conséquence, le dispositif a été complété par un droit d'enquête et de saisie, exercé en France comme au Canada par des services spécialisés des administrations fiscales. Monsieur LaPEZ est parfaitement fondé à soutenir la thèse selon laquelle les procédures d'enquête, tant en France qu'au Canada, sont indépendantes des procédures de contrôle fiscal. Pour ce faire, il était indispensable de rappeler que l'administration procède sans formalité à des enquêtes sans visite domiciliaire, sans saisie de documents et sans sanction. Il était utile d'établir que c'est sur la base des conclusions administratives, 7

établies le plus souvent à l'issue des enquêtes précitées qui pourraient être qualifiées « de routine », que le juge délivre ou refuse de délivrer l'ordonnance permettant la visite domiciliaire. Enfin, il n'était pas superfétatoire de conclure que les renseignements ainsi recueillis alimentent l'exercice du contrôle fiscal tout en soulignant que les procédures, les garanties, les droits et les obligations attachés au droit d'enquête et au contrôle fiscal sont de nature et de protée différentes. Dans cette procédure dont nul ne doute qu'elle puisse être attentatoire au droit de propriété et aux libertés individuelles, quand elle est utilisée par l'administration fiscale de façon contestable, le juge est le personnage clé du dispositif. Rien ne peut se faire sans lui. Arbitre neutre et impartial, il examine le bien fondé de la demande d'autorisation de visite présentée par l'administration pour, finalement, autoriser ou refuser la perquisition. Monsieur LOPEZ est très convaincant quand il analyse, avec beaucoup de finesse, la jurisprudence de la Cour de cassation qui est venue, et qui vient encore, préciser point par point, affaire après affaire, les conditions de la pratique du droit de visite et de saisie. De la même manière l'auteur montre clairement que le contrôle du juge canadien est plus étendu car il intervient en permanence dans toutes les phases de l'action administrative. Dans l'un et l'autre cas, le pointillisme juridique tient lieu de méthode même si des principes généraux guident le juge en France comme au Canada. La mission de juge n'est pas aisée: il doit concilier le droit des personnes à ne pas être importunées dans leur vie privée et professionnelle par des interventions intempestives de l'administration avec le devoir de l'administration d'atteindre les objectifs que le législateur lui impose. Au « principe de proportionnalité» de l'action administrative que doit apprécier le juge français répond le barème de « raisonnabilité », c'est-à-dire le caractère raisonnable de l'intrusion administrative que le juge canadien doit estimer. Aujourd'hui, en ce qui concerne la France, il faut compter avec la Convention européenne des droits de l'homme et de sauvegarde des libertés fondamentales qui influe sur l'action de l'administration fiscale et l'appréciation que peut porter le juge. Pour le Canada les choses sont différentes car la tradition civiliste du Québec a eu un impact quasi-nul, le droit fiscal canadien étant inspiré et sous influence, pour l'essentiel, du droit anglais. Monsieur LOPEZ montre avec beaucoup d'acuité que le juge canadien et le juge français ont des exigences communes car ils apprécient notamment les sollicitations de l'administration française et canadienne qui cherche à exercer son droit de visite et de saisie, ils fondent leurs décisions non seulement au regard des dossiers qui leurs sont présentés mais aussi en référence à des principes en fait universels telle respect de la dignité humaine. Monsieur LOPEZ nous livre une thèse, au sens plein du mot, au demeurant bien documentée et bien construite: nul ne peut confondre le droit 8

d'enquête et de saisie avec le droit de France par les avis du Conseil d'Etat, conséquent postérieurs à la rédaction de distinction entre le droit d'enquête et l'hypothèse initiale de la recherche.

vérification. Thèse vérifiée pour la rendus le 1er mars 1996 et par l'ouvrage, qui s'attachent à faire la le droit de contrôle, ce qui était

Avril 1997 Thierry LAMBERT Professeur à l'Université Paris 13

TABLEAU DES ABREVIATIONS AC La Reports, Appela Cases AC.D.I. Annuaire canadien de droit international AC.D.P. Annuaire canadien des droits de la personne AJ.Q. Annuaire de jurisprudence du Québec AJ.DA Actualité juridique de Droit Administratif AL.D. Actualité législative Dalloz A Q.P.F. S. Association québécoise de planification fiscale et successorale AR Alberta reports RL.R Business Law Reports RO.D.G.!. Bulletin Officiel de la Direction Générale des Impôts Gusqu'au 31 décembre 1987) B.O.I. Bulletin Officiel des Impôts (depuis le 1er janvier 1988) Bull. civ. Bulletin des arrêts de la Chambre C.A Recueils de jurisprudence du Québec. Cour d'appel C.C. Conseil Constitutionnel C.C.c. Canadian Criminal Cases Casso Cour de cassation ( Casso civ.: Chambre civile; Casso crim.: Chambre criminelle; Casso com.: Chambre commerciale). C.de D. Cahiers de droit c.E. Conseil d'Etat C.E.D.H. Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales C.F. Recueils des arrêts de la cour fédérale du Canada C.G.I. Code Général des Impôts C.H.R.R Canadian Human Rights Reporter c.J.C.E. Cour de Justice des Communautés Européennes C.L.R The Criminal Law Revew c.P. Recueils de jurisprudence du Québec. Cour provincial C.PA Canadian Public Administration C.R Criminal Reports C.S. Recueils de jurisprudence du Québec. Cour supérieure C.S.E.R La Cour suprême en bref C.S.P. Recueils de jurisprudence du Québec. Cour des sessions de la paix C.T.C. Canadian Taxe Cases D. Recueil Dalloz-Sirey D.D.H.C. Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen D.F. Droit Fiscal (revue) D.F.Q.E. Droit fiscal Québécois express D.G.I. Direction Générale des impôts la

D.L.Q. D.T.C. F.N.D.E. F.R. G.O. G.P. lC.P. lO. JOAN L.P.A. L.P.F. L.Q. L.R. L.RQ. McGill L.l M.N.R O.R. Q.A.C. RAE. RC.S. RD.C. RD.F.Q. RDJ. R.D.P R. de D. R du B. RF.D.A RF.F.P. RG.D. R.I.D.C. R.J.F. RJ.Q. RM.C. RR.Q. RT.D.E. RT.D.Com. RT.D.C. S. S.c. S.R.C. W.L.R W.W.R

Recueil des décisions des droits et libertés de la personne Dominion Tax Cases Fédération Nationale pour le Droit de l'Entreprise Feuillet Rapide Francis Lefebvre Gazette officielle du Québec Gazette du Palais Juris Classeur Périodique: la semaine juridique Journal Officiel Journal Officiel de l'Assemblée Nationale Les Petites Affiches Livre des Procédures Fiscales Lois du Québec Lois révisées du Canada Lois refondues du Québec Revue de droit de McGill Ministère National du Revenu Ontario Reports Québec Appeal Cases Revue des Affaires Européennes Recueil des arrêts de la Cour suprême du Canada Revue de droit comparé de l'Association québécoise Recueil de droit fiscal québécois Revue de droit judiciaire Revue de droit pénal Revue de Droit Revue du barreau Revue Française de Droit Administratif Revue Française de Finances Publiques Revue générale de droit Revue internationale de droit comparé Revue de Jurisprudence Fiscale Recueils de jurisprudence du Québec Revue du Marché commun et de l'Union Européenne Règlements refondus du Québec Revue Trimestrielle de Droit Européen Revue Trimestrielle de Droit Commerciale Revue Trimestrielle de Droit Civil Recueil Sirey Statuts du Canada Statuts révisés du Canada Weekly Law Reports Western Weekly Reports 11

Explication des références les plus utilisées: Ministre des finances du Canada c. FINLAY, 1986, 2 R.C.S., 6; C.de D., 29, 1988, pp. 183 - 209: Ministère des finances contre FINLAY, 1986, 2éme partie, Recueil de la Cour Suprême, page 6; Les Cahiers de Droit, volume n029, 1988, pages 183 à 209. M.OJ., ch. Il 9 Il, 1.2, Usage restreint - 3 - 1990;AP.F.F. - 5 - 1992, p. 8 Les Pouvoirs d'enquête: Manuel des Opérations de l'Impôt (doctrine administrative), chapitre Il paragraphe Il n° 1.2, Usage restreint - mars 1990; Association de Planification Fiscale et Financière - mai - 1992, page 8.- Les pouvoirs d'enquête. Casso corn. 8 décembre 1992, n° 1878P, R.J.F., 1993, 2, comm. 241; D.F., 1993, 15, comm. 811: Cour de cassation chambre commerciale 8 décembre 1992, arrêt n° 1878P, Revue de Jurisprudence Fiscale, 1993, numéro 2, commentaire 241; Droit Fiscal, 1993, numéro 51, commentaire 811. B.O.l., 13 K 1292, D.F., 1993, 3, comm.63, 2éme partie n° 10733: Bulletin officiel des Impôts, série 13 K, décembre 1992, publié dans Droit Fiscal, 1993, numéro 3, commentaire 63, 2éme partie numéro 10733.

Traduction: Les versions anglaises ont été traduites par Madame LEVY Anne, de nationalités Canadienne et Française, Professeur certifié de Droit et d'Economie.

INTRODUCTION

Les études comparées avec l'Amérique du Nord se limitent le plus souvent aux Etats-Unis, alors que le niveau de développement, l'attachement

avec la Grande Bretagne sont quasimentéquivalentsau Canada. Par ailleurs,
le conflit séculaire qui oppose les Canadiens anglophones et trancophones marque la particularité du Québec qui revendique une nouvelle répartition des pouvoirs afin d'assurer l'épanouissement de la seule collectivité majoritairement trancophone en Amérique du Nord. Quinze ans après le désaveu infligé à René Lévesque, lorsque ses concitoyens ont rejeté, à une majorité de 60%, son projet d'Etat indépendant du Canada, les Québécois se sont de nouveau prononcés, lors du référendum organisé le 30 octobre 1995, pour le « non» à

1

une faiblemajorité

2

Le rapprochement avec l'Union européenne est intéressant, et permet de montrer que des Etats séparés par des rivalités ancestrales, peuvent parvenir à un haut degré d'intégration économique et politique. Le projet québécois s'apparente d'ailleurs aux institutions européennes: conseil des ministres et parlement européen. Plutôt qu'une rupture, il s'agit d'affirmer une identité culturelle d'un Etat, identité à laquelle la France, ne serait-ce que par la langue, n'est pas tout à fait étrangère. Rien à ce jour n'a encore été tenté quant à la comparaison et à la pratique administrative des pouvoirs d'investigation du fisc, surtout dans un domaine aussi sensible que celui des enquêtes fiscales face aux droits de l'individu. On assiste aujourd'hui à une contestation quasi permanente de l'objet du pouvoir qui devient un pouvoir étranger à certaines parties d'une communauté. La société trançaise en est un exemple, les contestations catégorielles sont fréquentes et l'idée de communauté se dissipe. Il en résulte le

risque de la croissance d'un pouvoir dont on conteste les projets

3.

Ce

I Le Canada a toutefois eu plus de difficultés à rompre la dépendance avec l'Angleterre malgré la Conférence impériale qui reconnaît l'indépendance du Canada au sein du Commonwealth, sanctionnée par le Statut de Westminster en 1931, PA. liNTEAU, Histoire du Canada, PUF p. 59 - 64 ; J. LACOURSiERE - J. PROVENCHER - D. VAUGEOlS, Canada Québec, synthèse historique, Ed. du Renouveau Pédagogique 1nc, 1970 p. 407 - 410. 2 Le Dauphiné Libéré, Mercredi 1er novembre 1995: 50,6 % des suffiages contre, 49,4 % pour le « oui ». 3 G. SOKMAN, La révolution conservatrice américaine, Paris, Fayard, 1983, 258 p.; Y CANNAC Le juste pouvoir, Paris, J.C. Lattès, 1983, 203 p.; Le thème d'une restauration de la société civile est particulièrement développé dans le rapport du « groupe long terme culture» , au sein du Commissariat Général au Plan, intitulé « l'impératif culturel », novembre 1982. 13

phénomène se produit avec le développement de la thèse d'une société civile contre l'Etat, avec notamment la critique de l'Etat-providence 4. Dans la perspective d'une relation entre administration et pouvoir O. VALLET se penche sur l'obligation paradoxale de l'administration de

conciliersa puissanceintrinsèqueet son devoir de soumission5. L'auteur note
qu'après une longue phase de croissance étatique, on assiste à une « revanche du privé »6.Outre les trois défis qu'elle doit relever, à savoir l'européanisation, la décentralisation, et la privatisation, l'administration en afITonte un quatrième plus insidieux: la politisation. La fonction de justice se développe jusqu'à mettre en cause le pouvoir exécutif, à travers ceux qui l'incarnent. «Le XIXème siècle aura été celui des parlements - expression du sufITageuniverselle XXème siècle, celui des gouvernements - dispensateurs de l'Etat-providence - et le XXIème siècle, commencé avec un peu d'avance, sera peut-être au moins dans ses débuts, celui des juridictions - derniers garants d'un monde plus juste. », observe t-il. La mise en oeuvre ces dernières années de nouvelles garanties octroyées aux contribuables et un renforcement de leurs droits est établie sur un postulat nécessitant le respect du contrat établi et caractérisé par la "Charte du contribuable". Les systèmes fiscaux ftançais et canadien sont des systèmes de responsabilités, il sont déclaratifs. Les contribuables dont la bonne foi est a donc prévu des obligations déclaratives ou comptables auxquelles les contribuables doivent se conformer. En principe, la charge de la preuve des inexactitudes et des omissions incombe à l'administration dans le strict respect des garanties et des droits du contribuable. Mais si ce dernier a procédé à un montage ftauduleux indécelable à partir des moyens traditionnels mis en oeuvre par l'administration fiscale, alors le postulat posé précédemment est rompu. Le système fiscal nord-américain basé sur l'auto-cotisation, implique le respect
4

présumée,souscriventdes déclarationsréputées sincèreset complètes7 La loi

P. ROSANVALLON

_

P. VIVERET: Pour une nouvelle culture politique, et pouvoir, Flammarion, coll. Dominos,

éd. du Seuil, 1977,

154

p.
5

O. ~'ALLET, Administration

1995, 128 p. : l'auteur

souligne notamment que l'administration est aussi un lieu de confrontation de plusieurs sortes de pouvoirs, ceux des gestionnaires, protecteurs de l'ordre établi, par rapport à ceux des enseignants, qui sont davantage portés à le remettre en question, sans parler de ceux des féodalités qu'elle abrite. 6 idem p.88 : « Ces repères simples et stables (distinction public et privé) pratiquement inchangés depuis les débuts de la Troisième République, ont été récemment brouillés par l'internationalisation et la privatisation des échanges économiques: désormais en France comme dans de nombreux pays européens, des pans entiers du secteur public sont dénationalisés tandis que les parties restantes voient leur gestion profondément influencée par les méthodes du secteur privé... » 7 article 170 du Code Général des Impôts; article 150 de la LIR. (Loi de l'Impôt sur le Revenu),
les principales dispositions partie I et à la partie .xv. administratives de la loi se retrouvent dans les sections I et J de la

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volontaire des lois par les contribuables. Ce principe est fondé sur la présomption que les contribuables sont respectueux des lois et disposés à s'acquitter de leurs obligations fiscales sans l'intervention de mesures plus ou moins coercitives. En France, l'encadrement juridique permettant la mise en place de moyens efficaces et adaptés pour lutter contre la tTaude fiscale dans le cadre contractuel8 , s'avère insuffisant face aux montages tTauduleux structurés. En 1986, le Ministre de l'Economie et des Finances et de la Privatisation avait chargé M. AICARDI, membre du Conseil Economique et Social, de former une commission sur les rapports entre l'administration et les contribuables: «Cette commission étudiera les moyens de simplifier et améliorer ces rapports qui, aujourd'hui encore, restent trop conflictueIs9». La commission a rendu son rapport en 19861°, le législateur est intervenu, mais les conflits sont demeurés, révélant que les difficultés d'application du droit fiscal ne résident pas exclusivement dans les rapports entre l'administration et le

contribuable La solutionse trouverait entre la recherched'un consensuset la
réforme fiscale. L'une ou l'autre apparaissent difficiles à réaliser. Le droit de visite et de saisie était présenté dans ce rapport, comme un moyen nécessaire pour lutter contre la mise en place de manoeuvres

Il

tTauduleuses.La doctrine

12

avait évoqué à l'époque la crainte de voir cette

procédure utilisée pour mettre en oeuvre avec certitude des contrôles fiscaux en contournant les droits des contribuables. La fraude fiscale s'accentue davantage lorsque les moeurs d'une société et la moralité publique l'encouragent implicitement en y accordant peu d'importance par rapport à d'autres types de délits ou de crimes. Elle s'est développée grâce à un ensemble impressionnant de moyens et de techniques, les uns très simples, les autres très complexes. Ainsi, des contribuables peuvent se prévaloir d'une déduction pour personne à charge inexistante, ou ne pas déclarer le revenu gagné par la personne à charge, tout en réclamant la déduction à son égard. D'autres « oublient» de déclarer certains revenus ou prétendent à un statut fiscal que la loi ne leur confère pas. Enfin, certains préfèrent tout simplement ne produire aucune déclaration, alors que d'autres useront de stratagèmes forts complexes dans le but de réduire l'impôt à payer.

les articles 1725 à 1840 W du CG1, modifiés par les articles 2 à 7 de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 visent à obtenir le montant des revenus des contribuables au moyen de déclarations déposées par les tiers débiteurs; Article 150.1 de la L.I.R. 9 B. BENOIT, Vers une remise en cause des lois AICARDI ? Les Petites Affiches, 1990, 33, pp. 14-16. 10 idem p.16 Il ibid. 12 A. ANTOINE, Les aménagements incertains du contrôle fiscal dans la loi de finances pour 1990, Revue Administrative, 1989, 252, p.555 ; A. VIALA, Le point sur les visites domiciliaires, perquisitions en matière fiscale et en droit de la concurrence, Gaz. Pal. au 21.03.1989 p.2. 15

8

En partant du postulat fondamental établi dans la fiscalité française ou canadienne, à savoir le système déclaratif, il appartient à chacun de prendre ses responsabilités. Le paramètre fiscal doit être considéré comme faisant partie intégrante des concepts civiques si l'autorité publique veut obtenir du citoyen contribuable qu'il adopte un comportement plus responsable. Il ne s'agit nullement de revenir sur l'extension des droits du contribuable, de se prévaloir des garanties qui lui sont octroyées dans le cadre du contrôle fiscal ordinaire, mais il s'agit plutôt de constater les difficultés juridiques rencontrées dans le cadre des pouvoirs d'enquêtes de l'administration fiscale. L'organisation administrative a-t-elle su s'adapter au phénomène de
mondialisation des entreprises
13

largement répandu dans les pays industrialisés

où la tentation de transférer' leur production, dans des pays à faible coût de main-d'oeuvre, ou à faible fiscalité, est grande? L'étude de l'organisation administrative mise sur pied au sein du Ministère du Revenu National (M.R.N) permettra de constater son adaptation à la mondialisation des échanges. Le M.R.N. est divisé en trois grands secteurs. Le premier appelé « Politique et Système» a en charge l'établissement des (équivalent de la D.N.E.F en France), le recouvrementl5, et les services

programmesde vérification 14 qui comprend la Division de l'évitement fiscal d'établissementdes programmespour une bonne applicationde la L.I.R. 16. Le

second secteur, la « Direction de la Législation », est chargé particulièrement des contacts avec les contribuables. Et enfin le « Service de Gestion» veille au bon fonctionnement interne du ministère. Au coeur de cette réflexion, il parait nécessaire de rappeler la volonté législative, ces dernières années, de dialogue et d'apaisement dans le cadre du contrôle fiscal traditionnel pour lequel les pouvoirs d'investigation ordinaires doivent s'appliquer dans le strict respect des droits du contribuable1'. Face à la ftaude délibérée, reposant sur des manoeuvres sophistiquées, indécelables par la mise en oeuvre des moyens de recherches traditionnels de l'administration fiscale, une attitude plus ferme s'avère indispensable. La vérification basée sur le système mis en place suffit à déceler les oublis et irrégularités (ftaudes décelables à partir des moyens de recoupements) qui se sont glissés dans les déclarations fiscales. Mais en sortant du cadre juridique du système déclaratif, les moyens de contrôle traditionnels se révèlent dépourvus d'efficacité face à des montages ftauduleux sophistiqués.

13

F. CHESNAIS, LaMondialisation du capital, SYROS, 1994, 286 p. 14 Direction générale de la vérification. 15 Division de validation et de recouvrement. 16 Direction générale des systèmes. 17 cf La distinction entre droit de communication et début de vérification; frauduleux placés volontairement en dehors de toutes possibilités de recoupement.

agissements

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Une distinction ne s'opère t-elle pas entre le contrôle fiscal traditionnel et les pouvoirs d'investigation de l'administration? La pratique administrative des services de recherche s'organise-t-elle autour de cette distinction? Concernant le contrôle fiscal, l'évolution de la législation depuis ces dernières années a démontré une volonté d'aller dans le sens de l'allégement et de l'apaisement, permettant ainsi une modification des comportements face à l'impôt. Des aménagements peuvent encore être apportés afin de renforcer les concepts même de la démocratie. Analysant le système américain, Alexis de Tocqueville pensait à l'Europe: il a su montrer que si la démocratie était inévitable, la liberté ne serait sauvegardée que par le développement des libertés publiques. La démocratie est probablement le terme qui a le plus connu de définitions. En effet cette expression a couvert les régimes et les pratiques politiques les plus variés. Le terme "démocratie" contient deux idées maîtresses indissociables qu'il nous faudra avoir à l'esprit tout au long de cette étude: l'autonomie et le respect de l'individu, la participation de chacun aux choix

collectifs

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Tout régime politique repose sur une certaine conception du pouvoir, c'est à dire du mode d'organisation collective d'un groupe de personnes et des relations aménagées entre celles-ci et le pouvoir politique. Nos modèles occidentaux, au travers des textes constitutionnels, sont marqués par une interprétation libérale de la démocratie où le pouvoir est perçu comme une menace. L'idée principale est de sauvegarder la liberté de l'individu contre le pouvoir. Nul ne conteste cet aspect fondamental de la protection des individus face aux pouvoirs que détient l'administration, mais en privilégiant cet aspect, on porte immanquablement atteinte au deuxième volet de la démocratie: la liberté-participation. L'Etat permet l'exercice du pouvoir, il est au service du pouvoir, il doit donc être un instrument fidèle, transparent, et efficace. Pour mener à bien sa mission, l'Etat doit être doté de la force et de la légitimité. L'évolution que va connaître son organisation va se faire à partir de certains concepts dégagés progressivement en Europe. Au début du 19ème siècle, existe une conception autoritaire et hiérarchisée de l'Etat dont les ramifications s'étendent du sommet au moindre recoin du pays. C'est une structure pyramidale des administrations et un vaste réseau de représentants locaux du pouvoir central. Les Etats anglo-saxons se sont largement inspirés de ce concept d'Etat. L'idéal démocratique n'est atteint nulle part. Bien souvent, le peuple est hostile au pouvoir, il est perçu comme
G. BURDEAU, La Démocratie, Seuil, 1956, p.164, 166. Selon l'auteur, la démocratie apparaît comme «l'enregistrement d'antagonismes existants, plus que comme l'énoncé du désir sincère de les surmonter. Aucun parti ne se sentant assez fort pour imposer ses vues, le pluralisme devient une protection contre l'entreprise des autres, derrière lequel chacun fournit ses armes ». (..)« La démocratie est une forme de coexistence à laquelle on ne peut mettre un terme qu'en s'engageant dans une aventure chaotique» poursuit G. Burdeau.
18

17

un ennemicontre lequel il faut se défendre ou se protéger

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Cette distorsion

des relations entre le pouvoir et la population s'estompe si le pouvoir est capable d'associer la population à son exercice. Ce phénomène de coupure entre le pouvoir et le peuple s'explique le plus souvent par le fait que l'Etat n'a pas réussi à créer une nouvelle solidarité. Le mécanisme démocratique doit donc obliger le pouvoir à respecter ces valeurs, notamment lorsque la réglementation est considérable. Depuis une centaine d'années, l'interventionnisme de l'administration a crû considérablement. La société, autrefois basée en bonne partie sur le laisser-faire, est maintenant régie par une abondante législation touchant tous les secteurs de l'activité humaine. Les objectifs de ces lois, qu'ils soient économiques ou sociaux, ne peuvent généralement être atteints que par un contrôle efficace de l'administration et par un système de sanctions qui ont entraîné au Canada la création de nombreux tribunaux administratifs et de la Cour fédérale en 1970. L'intérêt que l'on peut porter aux systèmes judiciaires nordaméricains, n'est ni nouveau dans l'histoire française, ni une tâche aisée. En effet, pour reprendre ce qu'écrivait Alexis de Tocqueville en 1835, « ce qu'un étranger comprend avec le plus de difficultés aux Etats-Unis, c'est l'organisation judiciaire. Il n'y a pas pour ainsi dire d'événement politique dans lequel il n'entende évoquer l'autorité du juge; il en conclut naturellement qu'aux Etats-Unis, le juge est une des premières puissances politiques. Lorsqu'il vient ensuite à examiner la constitution des tribunaux, il ne leur découvre, au premier abord, que des attributions et des habitudes judiciaires. A ses yeux le magistrat ne semble jamais s'introduire dans les affaires publiques que par hasard; même si ce hasard revient tous les jours »20 Cette remarque de Tocqueville nous éclaire sur deux éléments essentiels que L. COHEN- TANUGI a très bien décrits21.Le premier est le rôle important du juge dans le système politique nord-américain, et le second est l'étonnement des Français pour qui les Etats-Unis, mais également le Canada apparaissent comme une société immergée dans le droit. Le système de régulation nord-américain est le système juridique alors que la France vit un modèle de régulation par l'Etat, motivant ainsi une certaine appréhension . ,,22 envers "un gouvernement des Juges. Au Canada comme aux Etats-Unis, l'attitude de la Cour suprême a bien montré que le juge constitutionnel pouvait, en raison de l'imprécision des
19

J-F BA YARD, Etude sur les Sociétés face à l'Etat, POUVOIRS,
20

1983 -pp.25-42. de Médicis, 1951, Tome J, PUp,

A. de TOCQUEVILLE,

De la démocratie

en Amérique,

Librairie

p.86
21 1. COHEN TANUG1, Le droit sans l'Etat: sur la démocratie coll. Quadrige, 206 p. 22 idem. en France et en Amérique,

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dispositions à interpréter, orienter sa politique dans un sens ou dans l'autre23. Tocqueville avait observé qu' « il n'est pas de question politique aux Etats-

Unis qui ne deviennetôt ou tard une questionjudiciaire» 24
Le système judiciaire tfançais basé sur la dualité des juridictions s'oppose au canadien. Comme pour les Etats-Unis et ceux du Royaume-Uni, le système d'organisation juridictionnelle canadien se classe dans les régimes appelés "unitaires,,25. En France si la juridiction judiciaire est associée au règlement des litiges entre particuliers, elle peut connaître certaines affaires administratives comme en témoigne la mise en oeuvre de l'article L 16B du L.P.F.26 Les fondements de dualité du système tfançais, malgré des divergences doctrinales27 se rassemblent autour de la reconnaissance de la spécificité du contentieux administratif, de la volonté de réformer les abus des Parlements de l'''Ancien Régime", et de l'inexistence d'une conception française du principe de la séparation des pouvoirs. La particularité du contentieux administratif résulte de la raison d'être de l'administration qui est chargée de missions particulières et nombreuses en exerçant des pouvoirs importants. L'administration doit agir à l'intérieur de structures toujours plus complexes tout en respectant les exigences d'efficacité et de respect des droits
individuels des administrés
23
28

Cité par M.F TOINET, Puissance et faiblesse de la cour suprême des Etats-Unis, 1991, pp.I730.; E. LAMBERT, Le gouvernement des juges et la lutte contre la législation sociale aux EtatsUnis, Paris, Giard, 1921, 276 p. Dans son ouvrage, E. LAMBERT importa en France la formule « gouvernement des juges» 25 Les tribunaux judiciaires tranchent à la fois les litiges entre particulier et ceux qui opposent les individus à l'administration publiques, sans distinguer les juridictions civiles ou administratives: H. BRUN, G. TREMBLAY, Droit constitutionnel, 2éme ed., Cowansville, Ed. Yvon BIais, 1990, 689 p. 26 Art. LI6 B du LPF I: « Lorsque l'autorité judiciaire, saisie par l'administration fiscale... » ; F BURDEAU, Les crises du principe de dualité de juridictions, 1980, R.FDA. pp. 724-733
27

24

D. TURPIN, Contentieux

Constitutionnel, PUF, coll. Droitfondamental,

1994, 543p.

J. CHEVALLIER, Du principe de séparation au principe de dualité, 1990, R.FDA., pp. 712-

713: « Les fonctions judiciaires sont distinctes et demeureront toujours séparés des fonctions administratives. Les juges ne pourront, à peine de forfaiture, troubler de quelque manière que ce soit, les opérations du corps administratifS, ni citer devant eux les administrateurs à raison de leurs fonctions .L 'article 13 de la loi des 16-24 août 1970 est présenté comme l'acte fondateur du droit administratif moderne et la source du système contemporain de dualité de juridiction ». La deuxième phrase de l'article 13, énonce le principe de la séparation des autorités administrative et judiciaire incluant « ... non seulement l'interdiction faite au juge judiciaire de s'immiscer dans les affaires de l'administration active, mais encore celle de se reconnaître compétent pour juger les procès dirigés par les particuliers contre l'administration. », F BENOIT, Le droit administratif français, Paris Dalloz, 1968, n° 495, p.280. Par conséquent l'article 13 aurait donc pour conséquence directe la mise en place d'une juridiction administrative distincte de la juridiction judiciaire. Mais selon J. CHEVALLIER, l'article 13 ne précise rien au niveau de l'incompétence des juges judiciaires à connaître du contentieux administratif. 28 F BENOIT, Le droit administratif français, op. cit; n0527 p300. 19

Au Canada, malgré une évolution importante vers l'existence de tribunaux administratifs, on ne peut pas parler de similitude avec le système

français de dualité de juridictions 29 L'organisation du système judiciaire
canadien est partagée entre les deux ordres législatifs du pays: les législatures provinciales et le Parlement fédéral. Selon le paragraphe 92 (14) de la loi

constitutionnellede 1867 30, les provincesont compétenceexclusivepour créer
des «tribunaux pour la province ». Chaque province a une ou plusieurs cours
"supérieures"
31

et une ou plusieurs cours "inférieures".

Les cours supérieures constituent les tribunaux de droit commun puisque «elles possèdent (...) une juridiction résiduelle qui leur permet d'entendre tout ce qui ne relève pas exclusivement d'un tribunal inférieum32'. On peut donc leur soumettre tous les litiges de nature civile criminelle, administrative ou constitutionnelle, les cours inférieures ne détenant leur compérence que d'une loi spécifique. Par ailleurs, les cours supérieures ont un « pouvoir de surveillance et de contrôle}) des tribunaux inférieurs, pouvoir issu . 33. de la rule ofIaw . Selon F. CHEVRETTE et H. MARX, «la Rule of law signifie en premier lieu, la suprématie ou la prédominance absolue de la loi régulière par opposition à l'influence d'un pouvoir arbitraire, et cela exclut l'existence de l'arbitraire, de la prérogative ou même d'un large pouvoir discrétionnaire de la part du gouvernement »34..Toutefois, comme le constate G. CARTIER et S. COMTOIS, cette notion de la Rule of law a évolué avec l'émergence des tribunaux administratifs et la création d'une cour de justice à vocation administrative35.Au Canada, la création du premier organisme administratif remonte à 1903, concernant la Commission des chemins de fer pour le Canada.
29

R. DUSSAULT, Traité de droit administratif canadien et québécois, Québec, P.u.L. , 1974,

il faut que les tribunaux spécialisés p.J001 «... pour qu'il y ait vraiment dualité de juridiction, dans le contentieux administratifforment un ordre hiérarchisé couronné par un tribunal suprême (telle Conseil d'Etat français) indépendant du tribunal suprême judiciaire... » 30 Le paragraphe 92 (14) édicte: « Dans chaque province la législature pourra exclusivement faire des lois relatives aux matières tombant dans les catégories de sujets ci-dessous énumérées: ... L'administration de la justice dans la province, y compris la création, le maintien et l'organisation de tribunaux de justice pour la province ayant juridiction civile et criminelle, y compris la procédure en matières civiles dans ces tribunaux; 31 Appelées «également cours provinciales. 32 H. BRUN, G. TREMBLAY, Droit constitutionnel, op. cit. p. 691. 33 Principe de la primauté du droit consacré par la loi constitutionnelle de 1982 qui établit d'une part la soumission de l'exécutif au droit ordinaire et d'autre part l'obligation qui lui est faite d'exercer les pouvoirs discrétionnaires conformément à la loi. 34 Droit constitutionnel, Notes et jurisprudence, Montréal, Presses de l'Université de Montréal, 1982,p.1239. 35 G. CARTIER et S. COMTOIS, La reconnaissance d'une forme mitigée de dualité de juridictions en droit administratif canadien. R..I.D.C. , 1 - 1995, pp. 50-76. 20

Ces tribunaux administratifs issus de lois ordinaires, sont considérés comme le prolongement du pouvoir exécutif. Après un accueil peu enthousiaste, la Cour

suprêmea reconnu en 1968 l'autonomie de la procédure administrative Puis
la reconnaissance d'une conception moderne de la primauté du droit s'est faite. Mme le juge WILSON dans l'arrêt National corn growers c. T.C.I. précise que « les failles de la conception classique du principe de la primauté du droit sont devenues plus évidentes au fur et à mesure qu'évoluait l'Etat administratif (...). On a fini par reconnaître que le bon fonctionnement de l'Etat administratif moderne, exigeait que les fonctionnaires jouissent d'un certain pouvoir discrétionnaire, et que les innombrables décisions que sont appelés à rendre les tribunaux administratifs ne fassent pas l'objet d'un contrôle aussi poussé que celui auquel sont soumises les décisions judiciaires... » 37.. Ainsi, l'évolution récente du droit administratif canadien, avec l'émergence de tribunaux administratifs spécialisés, mais surtout du statut de la Cour fédérale, véritable cour de justice dont la vocation première est de contrôler la légalité des actes de l'administration publique fédérale, entraîne un courant de pensée se dirigeant vers une dualité de juridictions. Les auteurs constatent « que la reconnaissance du caractère spécifique de l'administration et de ses décisions, a joué un rôle essentiel dans l'instauration du système dualiste français tout autant que dans l'introduction d'un ordre administratif au Canada »38. L'application effective de la législation et de la réglementation découle également de l'obtention d'informations pertinentes. Cette information est la base du travail de l'ensemble de l'administration publique. Les ministères et les organismes publics ne sauraient fonctionner sans elle. Le gouvernement ayant, avec le temps, augmenté de façon importante ses interventions, il faut conclure que son besoin d'information n'a cessé de croître et que les intrusions dans la vie privée des personnes se sont multipliées. La plus grande partie de l'information requise par le gouvernement est obtenue avec le consentement des personnes intéressées ou grâce aux dossiers et rapports internes. Néanmoins, une part importante des renseignements essentiels ne pourrait être acquise sans moyens de coercition. C'est pourquoi un nombre important de dispositions législatives d'intervention dans les domaines économiques ou fiscaux autorise des intrusions dans la vie privée des personnes en vue de l'obtention de renseignements. La variété et la multiplicité de ces pouvoirs sont étonnantes. La législation française ou canadienne qui traite de ce type d'interventions accorde aux fonctionnaires habilités, un pouvoir d'entrer dans
36 37
38

36.

Komo construction 1990,2

Inc. c. Commission

des relations du travail au Québec, d'une forme

1968, R.C.S., 172.

R.C.S. 1324, 1334. La reconnaissance op. cit. mitigée de dualité de juridictions

G. CARTIER et S. COMTOIS, en droit administratif canadien,

21

les lieux privés ou commerciaux, de prendre des copies, de saisir des documents, d'effectuer des constats de faits mentionnés dans un procès-verbal. Les investigations de l'administration fiscale peuvent être effectuées consécutivement à l'existence de soupçons quant à la perpétration d'une infraction. Elles seront alors qualifiées "d'enquêtes", de "visites domiciliaires" Si des investigations ont lieu dans un endroit alors qu'il n'existe aucun soupçon qu'une iniTaction ait été commise, il s'agit d'une "inspection" ou si l'on préfère d'un "contrôle". Une inspection ou contrôle, s'effectue généralement de façon routinière ou au hasard. Cette catégorisation sera utilisée dans notre étude à des fins de commodité. Elle est toutefois loin d'être suivie dans la législation ou par la jurisprudence et la doctrine. Les termes "inspection", "contrôle", "enquête", "investigation" sont souvent employés de façon interchangeable. Sur la nécessaire répression de la iTaude fiscale et le nécessaire respect de tous les aspects de la liberté individuelle, tout tient en deux mots: fiscalité et liberté39Cette difficile coordination entre ces deux notions se traduit par le constat unanime que la iTaude fiscale représente un fléau économique et social qui rend nécessaire l'utilisation de pouvoirs spécifiques adaptés à la recherche de cette fraude. MM. les professeurs DRAGO et DECOQ, dans leurs commentaires de la décision du Conseil Constitutionnel du 29 décembre 1983 annulant l'article 89 de la loi de finances pour 1984, n'hésitaient pas à
écrire que "ces mesures ne sont plus dignes d'un état policé"
40.

Dans les différentes chroniques publiées par ces auteurs mettant en avant les atteintes portées à ce que l'on préférera appeler l'Etat de droit, différents arguments sont avancés, et notamment la dérive de l'action administrative portant atteinte au principe de légalité de l'impôt et de l'égalité devant les charges publiques, les détournements de pouvoir, l'atteinte
Par exemple, du principe de légalité affirmé dans la déclaration de 1789, le Conseil constitutionnel tire l'obligation pour le législateur de « définir les infractions en termes , Cons. Const. 20 janvier 1981, D. 1982, 441, note suffisamment clairs pour exclure l'arbitraire» DEKEUVER, J.c.P. 1981- 11, 11701, note FRANCK,. du principe que l'autorité judiciaire est gardienne de la liberté individuelle (art. 66 de la constitution) , le Conseil Constitutionnel déduit que les perquisitions et les visites des agents du fisc ne sauraient s'effectuer sans intervention du juge judiciaire, ce qui consacre l'inviolabilité du domicile privé, Cons. Const. 29 décembre 1983, J.c.P. 1984,11, 20160 note R. DRAGO et A. DECOQ ,. du même principe, le conseil tire la liberté individuelle ainsi que le secret de la vie privée en déclarant inconstitutionnelle une loi autorisant les policiers à visiter tout véhicule pour rechercher et prévenir les infractions, Cons. Const. 12 janvier 1977, D 1978, 173, note L. HAMON et J. LEAUJE. 40 JCP 19842.20160.. De même, MM. AMADIO et VIALA titraient: "L'article 94 de la loi de Finances et la dégradation des garanties du contribuable" (Gaz. Pal. 1984 n062-63, Gaz. Pal. 1985 n0100-101). Ces auteurs reprennent le diagnostic élaboré par la Commission Aicardi sur les procédures les plus contraignantes, et font prévaloir un usage plus exclusif de ce texte. "L'objet de ce droit de visite n'est pas tant dans le dépôt d'une plainte (action répressive) que dans le recouvrement des droits éludés (action proprement administrative)". M EMlvfANUELU, secrétaire d'état chargé du budget, affirmait au Sénat le 8 décembre 1984 que ces perquisitions visaient, "le banditisme fiscal et servaient aussi à lutter contre la drogue et la prostitution". 22 39

substantielle à la mission fondamentale de l'autorité judiciaire et à la crédibilité de l'autorité judiciaire, qui feront l'objet des discussions dans cet ouvrage. La notion même de limitation de l'Etat par le droit est la base de l'Etat de droit. Mais la réalité est loin d'être aussi simple, la loi peut très bien

être tyranniquesi elle chercheà régenter les moindresdétailsde la vie privée 41.
A cette notion de gouvernement par la loi s'oppose celle de gouvernement par les hommes, milieu privilégié des régimes arbitraires42.L'administration et les gouvernants n'interviennent que dans le cadre du droit. Cette limitation de l'Etat par le droit est rendue possible grâce à des normes juridiques s'inscrivant dans un ordre hiérarchist3. Nous constaterons qu'en France comme au Canada, mais également dans tous les pays libéraux, il existe un ensemble de règles communes reprises par les textes relatifs aux droits de l'homme. Ces droits fondamentaux sont reconnus clairement et placés au sommet de l'ordre juridique faisant partie du bloc de constitutionnalité. Ce processus de constitutionnalisation des droits et libertés se développe également dans des pays où la tradition juridique ne le permettait pas. En effet en Grande Bretagne, l'idée de Déclaration de droits se
41

N.D FUSTEL DE COULANGES; La cité antique, Pari.s, Flammarion, 1984, 493 p., chapitre
De l'omnipotence de l'Etat - Dans beaucoup de cités grecques, il filt défendu aux hommes La coutume fut souvent fixé invariablement de se raser la barbe, par les lois de chaque cité. A on exigeait de se raser la

XVIII:

de rester célibataires. Rhodes,

la loi défendait

alors qu'à Sparte,

moustache... 4! Telle est la définition de l'Etat de droit, qu'on rencontre de nos jours non seulement en Europe, mais aussi en Amérique du Nord chez certains juges de la Cour Suprême. Déjà pour J.J. Rousseau, « un peuple obéit aux lois (...) et c'est par la force des lois qu'il n'obéit pas aux hommes. » cité par P. WElL, Les techniques de protection des libertés publiques en droit français, ,Mélanges ,Marcel Bridel, Lausanne,lmprimeries réunies, 1968, p.624. Pour A. BLECKMANN, l'Etat de droit dans la Constitution de la République fédérale d'Allemagne, dans POUVOIRS, n022, 1982, p.24; la notion d'Etat de droit implique que « ce ne sont plus les Hommes, mais le droit qui règne ». L'idéologie de l'Etat de droit est parfois expressément rejetée et remplacée par des doctrines peu compatibles avec l'idée de la suprématie du droit. C'est l'Etat de sécurité nationale en vigueur dans certains pays d'Amérique latine, qui n'est rien d'autre que l'institutionnalisation des mesures d'exception et la banalisation de l'arbitraire, P.F. GONIDEC, Politiques comparées du Tiers-Monde, Editions Monchrétiens, Les Cours de Droit, 1975, p.356; Pour le Pl'. M. ALLlOT, « Le règne du droit n'est considéré cO/mne un idéal que dans le monde occidental, un droit nouveau est-il en train de naître en Afrique? » Sous la direction de G. CONAC, Dynamiques et finalités des droits africains, Economica, 1980, p.469. 43 J. CHEVALLiER, L'Etat de droit, lvfonchréstien, coll. Clefs/Politique, 1994, p. 151, «...le concept d'Etat de droit apparaît avant tout, comme un élément constitutif de la conception libérale de l'organisation politique: donnant à voir un pouvoir limité, parce qu'assujetti à des règles, il implique que les gouvernants ne sont pas au dessus des lois, mais exercent une fonction encadrée et régie parle droit; l'Etat de droit est dès lors indissociable d'une représentation du pouvoir lentement forgée au fil de l 'histoire qui a progressivement imprégné les représentations et les institutions. La diffusion actuelle du thème semble montrer que cette représentation tend désormais à se mondialiser, en devenant la caution de la légitimité du pouvoir ».

23

développe malgré le principe de souveraineté parlementaire et l'absence de Constitution écrite. Au Canada, la Charte de 1982 a constitutionnalisé un ensemble de valeurs et principes fondamentaux, ouvrant la voie à un "activisme judiciaire" notamment dans le domaine si sensible du contrôle de l'activité administrative surtout lorsque celle-ci concerne le domaine des visites domiciliaires et leurs éventuelles atteintes aux droits de l'homme. Les droits fondamentaux consacrés au niveau européen lors de l'adoption de la Convention européenne des droits de l'homme44,auront joué un rôle déterminant lors de l'élaboration de la Charte Canadienne. Cette notion de l'Etat de droit, "Gouvernement par la loi", vaut également aux Etats-Unis et au Canada. Selon le juge Frankfurter, «le mot historique: un gouvernement d'hommes résume la caractéristique originale de notre société politique. Cela voulait dire le refus du bon plaisir du gouvernement ou celui des puissances

privées»

45.

Entre l'Etat de droit et la Rule of Law, existent des similitudes.

L'Etat de droit dans sa plus simple expression suppose que la liberté d'action de tous les organes de l'Etat, à quelque niveau que ce soit, doit être limitée par l'existence de normes juridiques supérieures dont le respect est garanti par la
saisine éventuelle d'un juge
46.

C'est la subordination de l'Etat au droit qui est l'objectif principal. Au-delà du juge, d'autres autorités indépendantes contribuent à assurer cette primauté du droit. Au Canada, doivent être signalés l'ombudsman et les autorités indépendantes relevant du parlement (les commissions des droits de la personne, la commission d'accès à l'information). La nécessité d'une structuration de l'Etat par le droit appelle au perfectionnement du droit public par l'affirmation du droit constitutionnel, du droit administratif et du droit pénal, mais également au développement de lois précisant les conditions des
interventions de la puissance publique
44
47.

L'arbitraire

doit être réduit.

adoptée sous l'égide du conseil de l'Europe et signée à Rome le 4.11.1950 et entrée en vigueur le 3 .09.1953. Elle a été complétée par sept protocoles additionnels ainsi que par la charte sociale europée/me signée à Turin le 18.10.1961. Le droit communautaire, avec la Cour de justice des communautés et la Cour européenne des droits de l'homme a également construit une jurisprudence relative aux droits de l'homme, en ajJirmant d'abord que « le respect des droits fondamentaux fait partie intégrante des principes généraux du droit ». 45 Cité par K. GREENWALT, les aspects juridiques des libertés civiles et politiques aux USA. et leur évolution récente; Revue de la Commission Internationale des Juristes. 46 J. CHEVALLIER en résume l'essence: « L'état de droit implique que la liberté des organes de l'Etat est, à tous les niveaux, limitée par l'existence de nomles juridiques supérieures, dont le respect est garanti par l'intervention du juge. Le juge est donc la clef de voûte et la condition de réalisation de l'état de droit,' la hiérarchie des normes ne devient effective que si elle est juridictionnellement sanctionnée.. et les droits fondamentaux ne sont réellement assurés que si un juge est là pour en assurer la protection ». J. CHEVALLiER, L'Etat de droit, Paris, Montchrestien, coll. Clefs, 1994, p.U7. 47 D. MOCKLE, Etat de droit et théorie de la Rule of Law, 1994, C. de D. p. 859 « Dans cette perspective, il est peut être vain de se demander si l'Etat agit en fonction d'un droit antérieur ou 24

Le but également recherché dans cette étude sera de constater si dans le cadre des procédures utilisées par les administrations fiscales française et canadienne pour combattre la fraude, l'arbitraire peut avoir une place, ou si elle se soumet strictement au respect de la loi. C'est la notion restrictive de légalité, adoptée au 19ème siècle en Europe 48. Dans les pays de la common law, la notion large de légalité a été consacrée rapidement, les agents publics étant assujettis aux actes du parlement et au respect du droit élaboré par le juge. Nous démontrerons qu'il existe des principes directeurs communs à la France, pays de droit romano-germanique, et au Canada, pays de common law, pour analyser la conformité d'une ingérence administrative. Si la jurisprudence et la doctrine canadienne font souvent appel aux nombreuses décisions des tribunaux américains, il conviendra d'éviter une assimilation systématique. En effet, le IVe Amendement de la Constitution américaine, bien que rédigé de façon plus explicite que son équivalent français et canadien, accorde lui aussi une garantie générale face aux fouilles, perquisitions ou saisies abusives. L'interprétation donnée par les tribunaux américains à cette disposition apparaît comme un outil intéressant pour bâtir une approche canadienne. Il faut cependant faire preuve de discernement avant d'appliquer ces décisions à un contexte différent. « Couple unique et célèbre du continent nord-américain, les EtatsUnis au sud et le Canada au nord sont pourtant, à y regarder de plus près, moins unis qu'un regard hâtif ne le laisserait croire. Et ce n'est pas leur mode de vie, l'espace culturel qui semble les unir, leur économie ou encore la signature du récent accord de libre-échange entre ces deux Etats et le Mexique qui pourrait le démentir)} 49. La construction européenne se réalise dans le cadre d'un pluralisme juridique ordonné. Pour reprendre une formule déjà utilisée, nous ne nous
trouvons pas face à une juxtaposition des "sphères de justice"
50

mais face à des

techniques juridiques certes différentes mais qui dans certains secteurs comme celui des pouvoirs de l'administration lorsque ceux ci pénètrent dans la sphère
supérieur qui le transcende. Avant toute chose, les vertus libérales et démocratiques de l'Etat de droit reposeraient sur l'organisation d'un type d'Etat qui agirait essentiellement par l'intermédiaire du droit. » Dés 1920, CARRE DE MALBERG avait dégagé une conception de l'Etat fondée sur son assujettissement fictif au droit public par des règles et des recours: P. RAYNAUD, Droit naturel et souveraineté nationale dans la pensée juridique française. Remarques sur la théorie de l'Etat chez Carré de Malberg. Commentaires, n022, 1993, pp. 384393;
48

Ch. E1SElv'J..fANN, le Droit administratif

et le principe

de légalité,

Etudes

et documents

du

Conseil d'Etat, 1957, pp. 25-40. 49 V. MAYER-BLIMONT, les cours suprêmes Nord Américaines, et l'interprétation des droits de l'individu: un modèle heuristique -Thèse - PARIS 1 - Département Science politique p. 50. 1993 50 Un entretien avec .Mireille DElMAS-MARTY, « L'Europe devient un laboratoire du pluralisme juridique », Le Monde, 23 mars 1993, p.2. Propos recueillis par A. CHEMIN et E. PLENEL. 25

d'intimité des individus, semblent parvenir à une certaine coordination voire harmonisation et pourquoi pas unification. Cette recherche perpétuelle de sauvegarde d'une sphère d'intimité, de vie privée, conduit à des modifications du droit interne des pays concernés. La présence de pouvoirs de contrôle administratif n'est donc pas une caractéristique du droit français. L'intérêt de l'exemple québécois est marqué par la dualité juridique de sa législation; la Common law et le droit français. L'ampleur de l'influence de la doctrine française sur la jurisprudence du Québec est indéniable avec notamment un rôle significatif dans l'interprétation du Code Civil du Bas Canada. En effet, celui-ci a puisé son inspiration dans le droit français du Code Napoléon, dans l'ancien droit français, la lex mercatoria et dans la common law. Cette tendance peut s'illustrer par les décisions sur la responsabilité pour troubles de voisinage, sur l'immobilisation par destination, et sur l'existence du consentement chez le testateur, où l'influence de la doctrine française sur la jurisprudence québécoise

est indéniable51. Le Canadan'est pas un Etat commeles autres. La situationdu
territoire et l'évolution politique montrent une société canadienne complexe et structurée par un ensemble d'institutions héritées à la fois de la France pour le Québec et du Royaume-Uni pour le reste du pays 52. Le droit canadien apparaît aujourd'hui comme un terrain particulièrement propice à l'observation comparative d'une procédure particulière même si celle-ci relève d'une procédure de contrôle fiscal. En effet, le cadre particulier des visites domiciliaires, perquisitions, fouilles administratives ne peut pas s'élaborer sans tenir compte du droit au respect de la vie privée. Ce droit a évolué rapidement au cours des ans pour englober la personne elle-même et finalement toute attente raisonnable à laquelle elle peut prétendre. Il sera essentiel de circonscrire ces principaux aspects pour pouvoir apprécier l'importance d'une atteinte du droit au respect de la vie privée.

51

P.G. JOBIN, L'influence de la doctrine française sur le droit civil québécois. R.I.D.C. 2, 1992,
JOBIN décrit l'ampleur de l'influence de la doctrine

pp. 381-408. Dans son article, le professeur

française sur la jurisprudence et la doctrine québécoises, qui atteint son paroxysme dans les années 1940-1950-1960, pour constater ensuite un développement d'une doctrine québécoise. 52 De la découverte de Jacques Cartier en 1534 à l'affrontement entre deux puissances coloniales marqué au 18ème siècle par la reddition des territoires français en 1760, entérinée par le Traité de Paris en 1763, l'observateur étranger aujourd'hui ne peut que constater la coexistence de deux nations très différentes réunies àforce de compromis. Deux ans avant la déclaration d'Indépendance des treize colonies britanniques du Sud, en 1774, le Parlement de Londres adopte, suite à l'agitation des colonies, un nouveau régime constitutionnel défini par l'Acte du Québec: les lois civiles françaises sont rétablies sur tout le territoire du Québec. C EMERI, P. GUILLAUME, Canada et canadiens, P.U.B., Bordeaux, 1985, 382 p.; G. BEAUDOIN, W TARNOPLSKY, La charte canadienne des droits et libertés, Wilson et Lafleur, Montréal, 1982, 769 p.; G. REMILLARD, Le fédéralisme canadien, Québec Amérique, Montréal, 1983 et 1985, 2 tomes, 733 p., 721 p.; J. PROVENCHER, D. VAUGEOIS, Canada, Québec. Synthèse historique, éd. du renouveau Pédagogique, 1970. 26

En outre, ce choix présente aussi l'intérêt depuis la proclamation de 53 la Charte canadienne des droits et libertés de 1982 et la présence reconnue en 1983 dans la plupart des dispositions de la Charte des droits et libertés de la personne du Québec sur les lois et règlements, de constater la modification de la problématique concernant les pouvoirs de visite à caractère administratif Les tribunaux ont maintenant le mandat de vérifier la conformité de ces pouvoirs avec les droits et libertés garantis par les Chartes. Les droits ne bénéficient pas dans leur ensemble du même degré de protection. Si certains d'entre eux, tels que l'interdiction des traitements inhumains, le respect de la dignité humaine ont une valeur absolue rendant impossible, la moindre entorse, aussi infime soit-elle, d'autres ont une valeur relative. C'est parmi ces dernières que surgissent des conflits. Les solutions sont connues en Europe. La Convention européenne des droits de l'homme admet des restrictions nécessaires dans une "société démocratique" en précisant que ces restrictions peuvent se fonder sur des impératifs d'ordre public, tels que la limite d'une liberté pour préserver la sécurité, la santé, la morale, le respect des droits d'autrui, soit sur le droit au respect de la vie privée. La Charte canadienne fait-elle preuve d'originalité dans l'instauration de limites aux restrictions qui peuvent être apportées au régime des droits et libertés reconnus à la personne? Ou bien se contente-telle, selon l'expression de W.S. TARNOPOLSKY 54, de« capturer l'esprit des modèles internationaux» conçus sous l'égide des Nations-Unies ou par le Conseil de l'Europe? Aux termes de l'article 1 de la Charte, la justification de ces limites doit pouvoir se démontrer dans le cadre d'une société libre et démocratique. Comment traduire en termes juridiques les valeurs et les techniques d'une société libre et démocratique? Quelles restrictions sont raisonnables, acceptables, tolérables? Comme le souligne A. KISS, « Tous les instruments internationaux protégeant les droits et libertés fondamentaux de l'individu (...) comprennent non seulement l'affirmation des droits et libertés qui doivent être garantis à chacun, mais aussi des limitations à l'exercice de ces droits»55. Aux termes de
53 Après le rapatriement des lois constitutionnelles de 1867 de WESTMINSTER à Ottawa, la Charte des droits et libertés et une série d'amendement ont renouvelé et enrichi les lois constitutionnelles. 54 WS. TARNOPOLSKY, Sources communes et parentés de la Convention européenne et des instruments canadiens des droits de la personne, Dans Perspectives canadiennes et européennes des droits de la personne, Yvon Biais, 1986, p.71. F. DELPEREE, L'apport comparatif du droit européen, Droits de la personne: l'émergence de droits nouveaux, Actes des journées strasbourgeoises de l'Institut canadien d'études juridiques supérieures, Yvon Biais, 1993, p.36. 55 A. KISS, Les clauses de limitation et de dérogation dans la Convention européenne des droits de l'Homme, dans Perspectives canadiennes et européennes, op. cit., p. 119.. sur le même thème, P. VEGLERIS, Valeur et signification de la clause « dans une société démocratique» dans la Convention européenne des droits de l'Homme, R.D.I.C., 1968, p.219.

27

l'article 9 alinéa 2 de la Convention européenne des droits de l'Homme « la liberté de manifester sa religion ou ses convictions ne peut faire l'objet d'autres restrictions que celles qui, prévues par la loi, constituent des mesures nécessaires dans une société démocratique, à la sécurité publique, à la protection de l'ordre, de la santé ou de la morale publiques, ou à la protection des droits et libertés d'autrui ». A la différence de la Charte canadienne des droits et libertés, la Convention européenne ne précise pas que la société démocratique doit également être libre. La C.E.D.H. exprime l'idée que la liberté est l'une des

dimensionsconstitutivesde la société démocratique 56. L'arrêt HANDYSIDE
consacre cette perspective. La Cour considère qu'il lui appartient de « porter

une extrêmeattention aux principespropres à une « sociétédémocratique»57
Dans l'affaire du SUNDAY TIMES la cour précise qu' «il n'est pas de société démocratique sans que le pluralisme, la tolérance, et l'esprit d'ouverture se traduisent effectivement dans son régime institutionnel, que celui-ci soit soumis au principe de la prééminence du droit, qu'il comporte essentiellement un contrôle efficace de l'exécutif, exercé sans préjudice du contrôle parlementaire, par un pouvoir indépendant, et qu'il assure le respect

de la personnehumaine»

58

Enfin, la convention souligne une perspective conflictuelle, qui donne aux droits et libertés de nouvelles dimensions. F. LUCHAIRE écrit: «Le maintien de l'ordre public est une des garanties de la liberté (...). Pour en assurer la sauvegarde, il peut être nécessaire de limiter l'exercice d'une liberté (...). Il appartient au législateur d'opérer la conciliation nécessaire entre le respect des libertés et la sauvegarde de l'ordre public sans lequel l'exercice des libertés ne saurait être assuré »59. C'est ce raisonnement que nous développerons pour tenir compte des impératifs de la société démocratique face à une liberté ou un droit particulier, tel l'individualisation du droit de propriété. Si l'exercice de cette liberté se révèle abusif, il va de soi que les autorités de justice interviendront pour réprimer les fautes ou les infractions

commisesdans l'exercice de cette liberté 60 Les rapports entre l'individu et la
puissance publique donnent lieu à une interprétation du droit tendant à limiter les interventions de l'Etat à ce qui est strictement nécessaire: c'est le principe

de proportionnalitéou le caractère raisonnablede l'atteinte
56

61.

Dans le cadre

J. RIVERO, Les libertés publiques. Tl, Les droits de l'Homme, Paris, P.U.F, 1991, p.144: la démocratie est « la servante de la liberté ». 57 HANDYS1DE, 7 décembre 1976, série A. 58 SUNDAY TIMES, 26 avril1979, série A, n030 f59. . 59 F LUCHAiRE, voir Liberté dans Dictionnaire constitutionnel, op. cit., p. 570. 60 F DELPEREE, Le juge et la protection des droits de I 'Homme, dans Vues canadiennes et européennes des droits et libertés, Yvon Biais, 1989, p.293. 61 CE 18.02.1977, Abelian, Lebon. p.97, Le commissaire du gouvernement DONDOUX déclare dans ses conclusions relatives à une décision d'autorisation de licenciement « s'agissant des 28

des enquêtes fiscales, nous examinerons les différentes étapes du contrôle et la nécessité de mesures portant atteinte aux libertés ou aux droits des individus se caractérisant par l'exigence d'un rapport de proportionnalité entre les mesures
prises et le but poursuivi
62.

Au niveau communautaire, (la Cour de justice et la Cour des droits de l'Homme) cette recherche du caractère « raisonnable» de la mesure prise par rapport à l'objectif recherché comporte des similitudes indéniables avec le « barème de raisonnabilité », consacré par le droit canadien. Le professeur 1. WOEHRLING précise que « si presque tous les tribunaux constitutionnels sont arrivés à un test de "raisonnabilité" similaire, il n'en reste p,as moins que celuici n'est pas vraiment quantifiable et formalisable, parce que les concepts qui le composent ont tous un contenu trop variable et trop indéterminé. En réalité, la décision du caractère raisonnable ou déraisonnable d'une atteinte aux droits et libertés reste une décision subjective... »63.Dans le cadre de l'évaluation des intérêts opposés de l'Etat et des particuliers quelles sont les mesures prises par les administrations pour appliquer cette recherche de compatibilité? La protection accordée à la propriété individuelle par la Common law permet de saisir l'importance de l'évolution de ce type de procédure.

L'adage tiré de l'arrêt SEMAYNE "a man's home is a castle", tout comme
certains propos de Lord Camden dans le célèbre arrêt ENTICK c.

64

CARRINGTON 65, résument bien l'attitude traditionnelleface aux intrusions
motifs d'intérêts général invoqués à l'appui d'un rejùs d'autorisation, vous vous êtes rejùsés à contrôler la proportionnalité ou encore le caractère raisonnable de l'atteinte (...) Vous avez donc transposé en la matière, même si le contexte est différent, votre jurisprudence Ville Nouvelle Est.. »M. FROMONT, Le principe de proportionnalité, AJDA, 20.06.1995 pp. 156-166. 62 Selon certains auteurs, (G. BRAlBANT, XPHILlPPE) l'affaire Ville-Nouvelle-Est est une application du principe de proportionnalité (CE 28 mai 1971 Ville-Nouvelle-Est Lebon pAO, concl BRAlBANT). Mais selon d'autres auteurs (J. MOREAU, Droit administratif, P.U.F, 1989, n0145 ; M. FROMONT, Le principe de proportionnalité, op. cit. p.164) le Conseil d'Etat a décidé au début des années 70 d'effectuer « un bilan coût-avantage» par lequel le juge n'examine pas l'existence d'une proportionnalité entre les atteintes portées aux droits de l'individu et le but poursuivi, mais il recherche s'il existe un intérêt public résultant d'une comparaison entre tous les inconvénients (atteintes aux droits privés et publics, coûts financiers...) et l'avantage que peut en tirer l'intérêt public. Nous nous rallions à cette dernière conception. En effet, cette thèse aura notamment pour objet d'examiner l'adéquation de la mesure administrative au but recherché en tentant d'apporter le minimum d'atteinte aux droits de l'individu. C'est la dualité du rapport administration-contribuable qui est examinée et non la multiplicité des relations comme dans la jurisprudence du « bilan ».. 63 J WOEHRLlNG, L'article 1 de la Charte canadienne des droits et des libertés: L'état de la jurisprudence de la Cour suprême, dans Droits de la personne: l'émergence de droits nouveaux, textes réunis par l'Institut canadien d'études juridiques supérieures, Yvon Biais, 1993, p.33. 64 SEMAYNE, (1604) 5 Co. Rep. 91 a, 77 E.R. 194 (K.B). 65 ENTICK c. CARRINGTON, (1765), 19 St. Tri. 1029, I Wils K.B. 275.: « Our laws holds the property of every man so sacred, that no man set his foot upon his neighbour 's close without his leave: if he does, he is a trespasser, though he dies not damage at all, if will tread upon his neighbour 's ground, he must justifY it by law »;

29

physiques sur la propriété privée. La Cour suprême, dans l'arrêt HUNTER c.
66 SOUTHAMInc , a donné une large portée au droit garanti par l'article8 de

la Charte canadienne. Selon la Cour, cette disposition confère un droit à la protection contre les atteintes en matière de vie privée. L'article 8 de la Charte canadienne est en voie de devenir la restriction la plus significative à l'action de recherche de fraude de l'administration. De même, la jurisprudence de la Cour de cassation67,directement inspirée des décisions du Conseil Constitutionnel, révèle que ce sont les ordonnances d'autorisation qui souflTent le plus du

caractère général et vague des textes. L'arrêt HUNTER c. SOUTHAMInc 68 pour le Canada et l'arrêt MAENE 69 en France ont donné certains guides à
l'interprétation des pouvoirs spécifiques aux visites domiciliaires. Les tribunaux qui doivent rendre des décisions sur ce type de pouvoir de l'administration se trouvent confrontés à une nouvelle procédure. La grande confusion et la contradiction des décisions judiciaires en ce domaine sont donc facilement explicables. Deux principes fondamentaux se trouvent dès lors en conflit: le droit au respect à la vie privée et la nécessité pour l'administration de faire appliquer les textes votés. Dans un premier temps, l'étude de ces deux législations française et canadienne à la fois si proches par leur inspiration commune basée sur le droit civil et si éloignées par la Common law, permettra de démontrer la nécessité, quel que soit l'espace normatif dans lequel on se situe, de dégager des principes directeurs communs qui pourraient conduire à apporter des solutions aux questions posées. Des critères légaux relativement clairs doivent être fixés pour permettre aux agents de l'Etat qui sont souvent obligés d'agir rapidement, de connaître les limites de leurs pouvoirs sans avoir à se demander, dans des moments peu propices à la réflexion, si les actes qu'ils accomplissent sont conformes à la procédure engagée. Dans un second temps, le problème à résoudre sera de maîtriser cette évolution afin de préserver les exigences d'un raisonnement tout en
Traduction: « Nos lois tiennent pour sacré la propriéti! de chaque homme, qu'aucun homme ne pose son pied sur l'enceinte de son voisin sans autorisation sinon il est un intrus, bien qu'il ne cause aucun dommage, il aura marché sur le sol de son voisin, et doit se justifier devant la loi. » Il est intéressant de noter que Lord Camden admettait l'existence de limites au droit de protéger sa propriété: « That right is preserved sacred and incommunicable in all instances, where it has not been taken away or abridged by some public law for the good of whole» Traduction: « Que le droit soit préservé sacré et incommunicable en toutes circonstances, qu'il n'ait pas été éloigné ou restreint par quelque loi d'intérêt public pour le bien de tous. ». 66 1984,2R.C.S.145. 67 Notamment .' dans le domaine de la délégation du président du T.G.l., Casso Corn. 18 juillet 1989, Dr. fisc. 1990, n09, comm. 447; Casso Corn. 19 décembre 1989, Dr. fisc. 1990, n09, comm. 448; Casso Corn. 27 novembre 1991, Dr. fisc. 1992, n015 comm. 789; de la désignation des O.P.J., Casso Com. 21 mars 1989, Dr. fisc. 1989, n019, comm. 971. 68 C. casso (ch. mixte) 15 décembre 1988, Gaz. pal. 19- 21 mars 1989, concl. M. JEOL, pp. 2-19. 69 HUNTER c. SOUTHAU Inc. 1984, 2 R.C.S., 145.

30

évitant l'arbitraire. Autrement dit, comment donner à l'administration la possibilité de mettre en oeuvre la multiplicité des différentes phases de sa mission sans pour autant l'enfermer dans un carcan juridique qui ne peut conduire qu'au déséquilibre? Comment préserver les droits des contribuables face aux pouvoirs d'investigation de l'administration en s'accommodant de l'incertitude, de l'imprécision, c'est-à-dire de moins de formalisme? Si la recherche d'équilibre est constante dans le droit canadien ou français, qu'en est-il au regard de la pratique des administrations de ces deux pays dans le déclenchement de l'enquête? Le libre arbitre retrouve t-il toute son emprise ou bien les critères de déclenchement de l'enquête sont-ils minutieusement sélectionnés dans le strict respect des principes d'équilibre recherchés par le droit? Ne pourrait-on pas constater à ce stade qu'au-delà du rôle prédominant joué par les normes étatiques (Constitution, Charte, loi, jurisprudence) et supra-étatiques (droit européen, des Nations Unies) se développent d'autres normes internes à l'administration, infra-étatiques (déontologie professionnelle, imbrication nécessaire du pouvoir administratif et du pouvoir judiciaire, encadrement et contrôle de l'administration dans le déroulement et le déclenchement des enquêtes par des fonctionnaires habilités) également soucieuses de réaliser cet équilibre délicat entre les intérêts de l'administration et les droits du contribuable? Quel que soit le texte relatif aux visites domiciliaires, les principes fondamentaux sont en effet les mêmes puisqu'il s'agit toujours de justifier l'intrusion tout en évitant l'arbitraire. Mais il faudra démontrer que les moyens de parvenir à cet objectif ne sont pas nécessairement ceux qui s'imposent dans le cadre d'une perquisition traditionnelle. Les solutions proposées chercheront à concilier les droits des contribuables et le besoin légitime d'information de l'administration. Dix ans après l'adoption en France de la loi de finances pour 1985, (texte permettant à l'administration fiscale de mettre en oeuvre le droit de visite et de saisie en matière d'impôt sur le revenu ou sur les bénéfices et à la taxe sur la valeur ajoutée), et de l'adoption par le parlement canadien en 1986 de l'article 231.3 de la L.I.R 70,nous tenterons de faire le point sur la portée des critiques émises. On essaiera de répondre à la question préoccupante qui n'est pas tellement la quantité d'abus sérieux de l'administration envers les citoyens, mais plutôt la possibilité d'abus. On examinera donc le rôle des tribunaux chargés d'examiner la portée de la demande de l'administration de mettre en oeuvre le droit de visite et de saisie et de vérifier la conformité de ces pouvoirs
70

Texte adopté à la suite d'un certain nombre d'arrêts de cours d'appel qui ont conclu que les dispositions précédentes de la L.I.R. en matière de mandats de perquisition, violaient l'article 8 de la charte.

31

avec les droits et libertés garantis par les textes. Il faut apprécier si, dans une situation donnée, le droit des administrés de ne pas être importunés par leur administration doit céder le pas au droit de cette administration de s'immiscer dans la vie privée des particuliers afin de réaliser ses fins et notamment d'assurer l'application de la loi. Les tribunaux peuvent. désormais exercer un contrôle presque systématique sur la régularité de l'action étatique. L'équilibre des droits tel qu'il est déterminé par le législateur dans une loi est soumis à l'appréciation du juge. Aujourd'hui, la possibilité pour l'administration fiscale de mettre en oeuvre le droit de visite et de saisie relève des articles L. 16 B du L.P.F. pour la France et 231.3 de la L.I.R. au Canada. Mais la mise en oeuvre du texte français

n'avaitcependantpas mis un terme à l'utilisationdes ordonnancesde 1945 7J. Il 72 faudra attendre la nouvelleordonnancede 1986 pour que les textes de 1945
soient abrogés. Parallèlement, on assiste dans la quasi totalité dès procédures administratives de mise en oeuvre des visites domiciliaires, que ce soit dans le domaine économique, des douanes, des contributions indirectes, du travail et des télécom, à un alignement sur l'article 94 de la loi du 29 décembre 1984 (codifié à l'article Ll6B du L.P.F.). Ainsi, au travers de l'étude des différents arrêts de la Cour de cassation, on démontrera l'apparition d'un régime juridique commun appliqué aux visites domiciliaires administratives quelle que soit l'origine du texte: en matière d'impôts directs et de taxes sur le chiffie d'affaires (art. L 16 B du Livre des Procédures Fiscales), de contributions indirectes (art. L 38 du LPF), d'infractions douanières (art. 64 du Code des Douanes), d'inuactions boursières (art. 5 ter de l'ordonnance du 28.09.1967), d'infractions aux règles de la concurrence ( art. 48 de l'ordonnance du 01.12.1986 et 5 de la loi 91-3 du 03.01.1991), de droit du travail (art. L 611-13 du Code du Travail) et plus récemment un texte donnant aux agents des Télécom le droit d'avoir

accès aux locauxcommerciaux

73

Notre recherche porte aussi sur l'évolution législative depuis 1984, face aux divers modes d'obtention d'informations à des fins fiscales qui peuvent être assimilables à des perquisitions ou saisies et à la protection accordée aux contribuables. En effet, le législateur a été animé par le souci de parvenir à une recherche d'équilibre dans la conciliation d'exigences contraires: d'un côté, ne pas priver l'administration de moyens efficaces de pourchasser des actes illicites, de l'autre, sauvegarder les libertés individuelles au nombre desquelles

7J

n° 45-1484 du 30 juin 1945 sur les prix. n° 86-1243 du 1er décembre 1986. 73 Les dispositions législatives autorisant les représentants des autorités fiscales canadienne à mettre en oeuvre une perquisition relève de l'article 231.3 de la loi sur le Ministère. Toutefois. depuis l'avènement de la Charte en 1982, les décisions judiciaires relative à la constitutionnalité de la législation fédérale ont donné lieu à de nouvelle orientations de la Loi adoptée en 1986. 72 Ordonnance 32

Ordonnance

le Conseil Constitutionnel, dans sa décision du 29.12.1983

74,

a inscrit

l'inviolabilité du domicile. Par conséquent, les analyses développées dans cette étude, se trouveront systématiquement confrontées aux limites de ces deux exigences, dans le souci de concilier ces volontés contraires. Ce délicat équilibre explique toute l'ambiguïté du régime légal de ces enquêtes. Les notions de pouvoir de contrôle, pouvoir d'investigation ou pouvoir d'enquête, et pouvoir de visite et de saisie seront définies mais surtout les effets juridiques découlant de l'imbrication de ces différentes notions seront étudiés. Voilà réduite à sa plus simple expression la problématique qui sera abordée tout au long de cette étude. On comprendra aisément que derrière cette approche, se cachent des polémiques et difficultés juridiques. En effet, l'énoncé général ne laisse que très mal transparaître tous les enjeux juridiques de ce segment du droit. L'étude de l'évolution de la fraude fiscale canadienne et française déterminera les orientations diamétralement opposées prises par la législation fiscale dans la recherche d'une part, des anomalies ou irrégularités constatées et d'autre part, de la fraude issue de montages sophistiqués. Il s'agira dans le premier cas de cerner l'évolution législative porteuse d'un renforcement des droits et des garanties du contribuable, et dans le second cas de démontrer la nécessaire adaptation des textes face aux montages frauduleux non décelables à partir des moyens de contrôle traditionnel. Il sera nécessaire d'aborder notamment l'évolution des prérogatives du fisc qui caractérisent la manifestation la plus tangible et la plus rigoureuse du pouvoir politique. Cette partie permet également de constater que l'ignorance de ces prérogatives a des effets pervers qui tendent à les surestimer alors que le contribuable dispose face au fisc de droits non négligeables qui sont renforcés par des textes récents. Dans cet esprit de recherche d'équilibre nous examinerons les diverses mesures prises par la DGI et RCI qui tendent à rendre plus performante l'action administrative et celles permettant d'améliorer le climat général du contrôle fiscal par un renforcement des garanties accordées aux contribuables. Cette recherche d'efficacité du contrôle fiscal connaîtra un cheminement à vitesse variable en fonction des priorités données à la politique fiscale par le pouvoir en place. Cette analyse devrait mettre en relief, d'une part, la similitude des exigences générales imposées à l'Etat pour qu'il puisse procéder à des intrusions et, d'autre part, la diversité des types de protection devant être assurés aux personnes eu égard à l'ampleur de l'ingérence de l'Etat dans ce type de procédure. L'étude détaillée de l'article Ll6B du L.P.F. et de l'article 231.3 de la L.I.R. permettant ce type d'intrusion servira d'illustration pour tenter de dégager le degré d'autonomie des visites domiciliaires partagées entre la procédure civile et la procédure pénale. En France, si le régime en matière d'autorisation est un régime civil, le pourvoi en cassation quant à lui est aligné
74

CC, n° 83-164 DC du 29 décembre 1983, JCP, 1984,11,20160, note Drago et Decoq. 33

sur celui de la procédure pénale. C'est un régime incomplet et spécifique, constitué d'une véritable mosaïque. Les caractères civil, pénal ou communautaire se juxtaposent pour donner naissance à un régime spécifique, comme ont pu le constater plusieurs. arrêts de la Cour de cassation mettant

l'accent sur les aspects spécifiquesde ses décisions 75. Ce régime à l'origine
incertain a été progressivement précisé par la Cour de cassation et la Cour suprême pour aujourd'hui aboutir à des solutions qui paraissent enfin bien établies dans le domaine de l'autorisation judiciaire. La jurisprudence a bien dégagé les conditions de forme et de fond qu'il convient de respecter pour que cette autorisation soit donnée dans des conditions régulières. En revanche on constatera que dans le contrôle de l'exécution des enquêtes effectuées dans le cadre de la mise en oeuvre du droit de visite et de saisie, il reste des problèmes encore non résolus. Concernant le risque pour la France de voir soulever la notion de début de vérification dans le cadre de la mise en oeuvre de l'article L 80 F du L.P.F, on mettra l'accent sur le régime incertain de ce pouvoir d'enquête. On essaiera de démontrer par analogie au pouvoir d'enquête mis en oeuvre par la Direction Générale de la Concurrence, de la Consommation et de la Répression des Fraudes, le caractère global de l'enquête menée dans le cadre de l'article L80F et Ll6B du LPF. En effet, les articles 47 et 48 de l'ordonnance du 1er déct:mbre 1986 qui se caractérisent également par un contrôle de facturation et la mise en oeuvre du droit de visite et de saisie, connaissent des applications incertaines. La pratique administrative de la D.G.C.C.R.F. va plus loin car elle considère que l'impulsion pour ces enquêtes doit venir du centre. Quels sont les rouages administratifs utilisés par les Administrations fiscales française et canadienne dans le cadre de l'article Ll6B du L.P.F. et 231.3 de la L.I.R. et quels seront ceux mis en place avec le nouveau dispositif de contrôle à la facturation (art. L80F et s.) et avec la demande péremptoire de renseignements? On tentera de démontrer qu'en réalité il n'y a qu'une seule enquête dans le cadre de laquelle des modalités différentes sont mises en oeuvre: l'enquête du contrôle de facturation (art. 47 de l'ordonnance n° 86-1243 ou art. L80F du LPF pour la France, et 231-2 de la L.I.R. pour la demande péremptoire de renseignements au Canada) et le droit de visite et de saisie (art. 48 de l'ordonnance n° 86-1243 ou art. Ll6B du L.P.F. pour la France et 231.3 de la LJ.R. pour le Canada) ne sont que des modalités de l'enquête globale. S'appuyant sur les solutions données par la Cour de cassation et la Cour suprême et sur la pratique des administrations fiscales, on pourra maintenir qu'il existe bien deux modalités d'enquêtes se fondant dans une globalité dont la procédure apparaît comme étant complètement indépendante de celle du contrôle fiscal. Cette recherche s'inscrit donc dans le champ des
75

Art. L 16 B du L.P.F . Art. L 38 du L.P.F ,.Art. 48 de l'ordonnance n° 86-1243. 34