Importance du droit comparé dans la mise en place d'une politique de prix de transfert - article ; n°2 ; vol.47, pg 435-445

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Revue internationale de droit comparé - Année 1995 - Volume 47 - Numéro 2 - Pages 435-445
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Source : Persée ; Ministère de la jeunesse, de l’éducation nationale et de la recherche, Direction de l’enseignement supérieur, Sous-direction des bibliothèques et de la documentation.

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Publié le 01 janvier 1995
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Langue Français
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M. Daniel Simonin
Importance du droit comparé dans la mise en place d'une
politique de prix de transfert
In: Revue internationale de droit comparé. Vol. 47 N°2, Avril-juin 1995. pp. 435-445.
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Simonin Daniel. Importance du droit comparé dans la mise en place d'une politique de prix de transfert. In: Revue internationale
de droit comparé. Vol. 47 N°2, Avril-juin 1995. pp. 435-445.
doi : 10.3406/ridc.1995.5073
http://www.persee.fr/web/revues/home/prescript/article/ridc_0035-3337_1995_num_47_2_5073R.I.D.C. 2-1995
IMPORTANCE DU DROIT COMPARÉ
DANS LA MISE EN PLACE
D'UNE POLITIQUE DE PRIX DE TRANSFERT
Daniel SIMONIN
Avocat associé
Coopers & Lybrand CLC juridique et fiscal
II nous faut faire tout d'abord un constat : le rôle des entreprises
multinationales dans le commerce international a connu un développement
important ces dernières décennies. Les échanges se sont multipliés, mond
ialisés.
Cette croissance des entreprises multinationales pose des problèmes
de plus en plus complexes aux administrations fiscales et aux entreprises
multinationales elles-mêmes car les règles d'imposition, différentes selon
les pays doivent être analysées dans un contexte international plus large.
Les pays membres de l'O.C.D.E. ont opté pour l'approche consistant
à traiter chaque entreprise, faisant partie d'un groupe multinational, comme
une entité distincte. Ils ont considéré qu'il s'agissait là du moyen le plus
raisonnable pour parvenir à des résultats équitables et éviter les risques
de double imposition.
Dans l'application des principes d'imposition des entreprises multinat
ionales, la politique des prix de transfert et plus particulièrement la
détermination du juste prix de transfert est un sujet des plus complexes
qui n'est pas résolu et qui n'est pas prêt de l'être, à mon sens.
Nous devons tout d'abord définir la notion de prix de transfert. Les
prix de transfert sont des prix auxquels une entreprise transfère un bien
corporel, un actif incorporel, offre des services à des entreprises associées
qui sont localisées dans des pays différents. Si les prix de transfert sont
importants pour les entreprises, ils seront également importants pour les
administrations fiscales parce qu'ils déterminent la répartition, dans une
large mesure, des bénéfices imposables entre les entreprises associées qui
relèvent d'autorités fiscales différentes.
L'enjeu fiscal est donc prépondérant, mais je crois qu'il ne faut pas
occulter, même si ce n'est pas le sujet d'aujourd'hui, que la fixation des 436 REVUE INTERNATIONALE DE DROIT COMPARE 2-1995
prix de transfert emporte des incidences et des conséquences en matière
de contrôle des changes. De plus, la prise en compte dans la détermination
des prix de transfert des réglementations locales qui peuvent exister dans
certains secteurs d'activité spécifiques, tel que le secteur de la Santé, est
parfois indispensable.
Une approche de droit comparé nous paraît absolument nécessaire
pour mettre en place une politique de prix de transfert acceptable dans
chaque pays d'implantation qui, tout en optimisant les flux au sein du
groupe, doit permettre d'éviter les doubles impositions en cas de redresse
ment opéré par les autorités fiscales de l'un des États concernés. Ce qui
peut être le cas lorsque l'autre État n'est pas d'accord pour opérer un
ajustement correspondant.
Dans une première partie, nous examinerons les méthodes utilisées
pour déterminer une politique de prix de transfert. Dans une deuxième
partie, nous verrons comment les conflits qui vont se multiplier dans
l'avenir proche pourront être résolus.
I. LES METHODES SERVANT A DEFINIR
UNE POLITIQUE DES PRIX DE TRANSFERT
— La diversité des règles fiscales
Actuellement, nous sommes dans un univers fiscal qui n'est pas
harmonisé totalement tant au regard des taux d'imposition que des règles
d'assiette. Par exemple, si l'on examine les taux de l'impôt
sur les sociétés, l'Allemagne est à 30 % ou 45 % selon que l'on distribue
des résultats ou non, les États-Unis sont à 34 % plus les impôts locaux,
l'Italie est à 36 % plus un impôt local qui est très élevé, de 16 %, les
Pays-Bas sont à 35 %, le Royaume-Uni à 33 % et la France à 33 % 1/3.
Le Japon a également un taux d'imposition assez élevé.
Les règles d'imposition des plus-values divergent également. Certains
pays taxent les plus-values comme des recettes imposables normales, au
taux de droit commun, d'autres comme la France par exemple, taxe ses
plus-values à 19 %.
Les revenus de la propriété industrielle sont taxés aussi de façon
différente selon les pays. La définition des revenus de la propriété indust
rielle elle-même diffère d'un pays à l'autre, d'une convention fiscale à
une autre. Les dividendes peuvent être taxés ou exonérés selon le régime
mère-fille plus ou moins favorable appliqué par les États. En particulier,
le taux de détention de participation de la mère dans le capital de sa
filiale exigé pour bénéficier de ce régime, donc pour bénéficier de l'exoné
ration fiscale, varie également selon les pays.
Nous trouverons aussi des règles différentes en matière de retenue
à la source ainsi qu'en matière de crédits d'impôt étrangers et d'imputation
de ces crédits. On me posait récemment une question relative aux cessions
de titres d'une société japonaise détenue par une société française. Les
plus-values sont imposables au Japon, en vertu de la Convention fiscale
franco-japonaise, à un taux de 25 %, mais la convention fiscale permet L'ENTREPRISE ET LE DROIT COMPARE 437
également à la France d'imposer cette même plus-value au taux interne
de 18 %. La double imposition peut être évitée par le mécanisme du
crédit d'impôt mais son application n'est pas clairement définie par les
textes.
Enfin, il est nécessaire de prendre en compte la rigidité ou la négociab
ilité de la règle fiscale selon les différents pays lorsque l'on souhaite
mettre en place une politique de prix de transfert. Nous abordons là les
possibilités d'obtenir un « ruling ».
Face à une telle diversité, il est apparu aux principaux États industriali
sés indispensable de tenter de gérer les flux intragroupes à partir de
méthodes reconnues de détermination du prix de pleine concurrence. C'est
ainsi que le Comité des affaires fiscales de l'O.C.D.E. a décidé de réviser
les principes élaborés en 1979 qui avaient constitué une première tentative
de réglementer les prix de transfert.
Par chance, parce que je ne sais pas si l'on avait prévu ce colloque,
au mois de juillet l'O.C.D.E. a publié la première partie d'un projet de
rapport concernant les prix de transfert à l'usage des sociétés multinational
es et des administrations fiscales. Il s'agit d'un projet qui a été étudié
par les experts des pays membres de l'O.C.D.E., qui va sans doute être
amendé et qui sera complété d'une deuxième partie qui va être publiée
prochainement. Ainsi, nous disposerons probablement en 1995-1996 d'un
corpus de textes qui servira de référence.
Parallèlement, à la même date, c'est-à-dire l'été 1994, les États-Unis
ont adopté des réglementations définitives en matière de prix de transfert,
un ensemble de textes et concepts un çeu nouveaux, qui nous interpellent.
Entre les positions prises par les Etats-Unis et les positions des autres
pays, nous allons trouver des points de convergence et des points de
divergence, bien entendu.
— Les points de convergence
II s'agit premièrement d'un principe qui est reconnu par tout le
monde, c'est celui de pleine concurrence ou de « arm's length principal ».
C'est le prix qui aurait été convenu entre parties indépendantes engagées
dans des transactions identiques ou similaires, dans des conditions identi
ques ou similaires, dans un marché libre. Je doute que ce principe ait
été appliqué très fréquemment parce qu'on ne se trouve jamais ou très
rarement dans des situations identiques, ou similaires.
C'est un monde idéal, mais c'est néanmoins le principe qui est
reconnu, réaffirmé dans le projet de rapport O.C.D.E. de juillet 1994 ;
l'O.C.D.E. y exprime l'idée que « l'abandon de ce principe reviendrait à
renoncer aux solides fondements théoriques et compromettant le consensus
international, augmenterait sérieusement la menace de double imposition ».
Ce principe est donc accepté par défaut.
L'O.C.D.E. rejette tout autre principe qui n'est pas celui de pleine
concurrence, et en particulier celui de la répartition globale qui a été
avancé par l'État de Californie, qui est la huitième puissance mondiale
en matière économique : « la répartition globale selon une formule prééta
blie ne serait acceptable ni en théorie, ni dans la mise en œuvre, ni dans 438 REVUE INTERNATIONALE DE DROIT COMPARE 2-1995
la pratique ». Néanmoins, l'État de Californie a quand même tenté de
l'appliquer.
Cette méthode consiste à répartir les bénéfices globaux d'un groupe
multinational, sur une base consolidée, entre entreprises associées locali
sées dans différents pays, au moyen de formules prédéterminées et automat
iques. Selon cette méthode, pour une base 100 globale, en raison de
l'activité de la société et de divers autres critères, la société multinationale
serait imposée dans l'État de Californie sur une base 20 par exemple, au
taux américain.
Bien sûr, à partir du moment où cette approche est unilatérale, elle
est inacceptable. Elle supposerait que plusieurs pays consentent à rentrer
dans la même analyse simplificatrice, ce qui n'est pas le cas.
Les normes O.C.D.E. sont reconnues de façon conventionnelle par
un nombre de pays très important, les pays européens bien sûr, et un
grand de pays non européens. Ce principe de pleine concurrence,
énoncé à l'article 9, paragraphe 1, du modèle de convention fiscale de
l'O.C.D.E., est la base des conventions bilatérales et lie les pays. De
nombreuses dispositions des fiscales de non double imposition
couvrent les opérations des entreprises multinationales.
Les normes O.C.D.E. sont également reconnues au travers des régl
ementations nationales, soit par référence explicite comme c'est le cas au
Royaume-Uni, en précisant : « en matière de prix de transfert, nous accep
tons les normes O.C.D.E. », soit par une référence implicite officielle
comme en Belgique, en Allemagne ou aux Pays-Bas soit, de fait, comme
en France. En France, nous disposons de très peu de textes en matière
de prix de transfert, mais dans la pratique, la France, qui a signé la
Convention O.C.D.E., applique les principes O.C.D.E.
Quelques mots concernant les méthodes préconisées par l'O.C.D.E.
pour déterminer les prix de pleine concurrence. Ces méthodes sont accep
tées également là aussi assez largement. Ces méthodes fondées sur les
transactions sont les suivantes : la méthode du prix comparable sur le
marché libre : « comparable uncontrolled price », la méthode du prix de
revient majoré d'une marge bénéficiaire : « cost plus method », et la
méthode du prix de revente : « resale price method ». Selon cette dernière,
le prix du marché constitue le prix de départ à partir duquel on déduit
une marge bénéficiaire suffisante pour un distributeur de façon qu'il puisse
couvrir ses coûts et réaliser un profit normal.
Si les principes sont acceptés unanimement, la pratique des autorités
fiscales diffère selon les pays. Une remarque pour montrer que le monde
fiscal est en pratique peu unifié : le Japon, par exemple, reconnaît le
principe du prix comparable sur le marché libre, mais en pratique, dans le
secteur pharmaceutique, il utilise des produits pharmaceutiques génériques
comme éléments de référence par rapport aux produits qui portent une
marque ou qui bénéficient d'une protection juridique.
La France reconnaît également l'importance des comparaisons mais
en pratique, les autorités fiscales utilisent des échantillons très larges de
produits supposés comparables. Lors des contrôles fiscaux, cela rend la
négociation et le dialogue très difficiles. L'ENTREPRISE ET LE DROIT COMPARE 439
En matière de prestations de services, autre exemple, les frais de
siège peuvent être répartis au sein d'un groupe, selon certaines méthodes
et la déduction en général est admise chez la filiale si l'on peut la justifier.
Il est souvent possible de pratiquer un « mark-up ». Cependant, l'Italie
n'accepte le « mark-up » que s'il s'agit d'une société de services qui
facture les services avec un « mark-up ». S'il s'agit d'une société opérationn
elle, elle ne l'accepte pas.
Il y a certains pays qui bloquent carrément le transfert de sommes
qui sont dues lors de transactions, notamment le Brésil, la Grèce et
l'Espagne avant que ces deux derniers pays ne rentrent dans l'Union
européenne.
Il existe également des méthodes de prix comme celle du prix de
revente qui, appliquée systématiquement peut aboutir à des situations
dommageables, à des pertes structurelles dans certains pays, parce qu'il
existe une réglementation spécifique dans ce pays qui bloque le prix de
vente des produits.
L'existence de pertes pour pénétrer un marché, c'est le cas actuell
ement pour les pays de l'Est, pose aussi des problèmes d'appréciation. Il
n'est pas en général interdit de vendre à perte un certain temps mais
l'appréciation des autorités fiscales pour savoir combien de temps on peut
effectivement faire des pertes pour pénétrer un marché, est assez différente
d'un État à l'autre.
D'autres méthodes telle que celle du partage des bénéfices ou celle
des bénéfices comparables pourront également être utilisées. Mais, alors
que l'O.C.D.E. considère que la méthode du partage des bénéfices ne
pourra être utilisée qu'en complément d'une méthode fondée sur les tran
sactions pour allouer un bénéfice ou une perte résiduelle, ou lorsque les
méthodes fondées sur les transactions auront échouées, les États-Unis
n'établissent pas de hiérarchie entre les méthodes à appliquer.
— Les points de divergence
Les États-Unis ont jeté un pavé dans la mare en 1986 en publiant
un « White Paper » sur les prix de transfert. Leur approche unilatérale a
été très critiquée par les pays européens mais a néanmoins permis de
faire évoluer une situation qui n'était pas satisfaisante. A mon avis, les
nouvelles réglementations américaines définitivement adoptées en juillet
1994, ont pallié l'absence de textes et ont permis d'ouvrir le débat.
Les États-Unis ont largement tenu compte des critiques de l'O.C.D.E.
mais ont aussi influencé très fortement le projet de rapport publié comme
le montre en particulier la référence à l'analyse fonctionnelle. Ils confir
ment leur intérêt pour les méthodes basées sur les profits. Ils donnent
une importance accrue à la notion d'« intervalle de pleine concurrence ».
En effet, très souvent, l'application d'une ou plusieurs méthodes
débouchera sur une fourchette de chiffres et les écarts entre les points
de l'intervalle de pleine concurrence ainsi défini peut indiquer le degré
de fiabilité des comparaisons effectuées. Le rôle de la documentation
préalable des prix de transfert et la fourniture de celle-ci à l'administration
fiscale apparaît essentiel ainsi que le poids des sanctions qui pourront
être appliquées. 440 REVUE INTERNATIONALE DE DROIT COMPARE 2-1995
En effet, dès le mois de septembre 1995; sur simple demande de
l'I.R.S., les sociétés qui auront leur siège aux États-Unis devront fournir
une documentation sur la méthode de détermination de leur prix de
transfert. On assiste là à une véritable révolution qui a choqué bon nombre
de sociétés européennes qui n'étaient pas préparées à fournir de telles
informations. Si les sociétés ne fournissent pas de réponse à la demande
de l'I.R.S., il est prévu des sanctions, des pénalités allant de 20 à 40 %
des redressements opérés. r
II faut savoir qu'aux États-Unis comme dans d'autres pays, c'est au
contribuable d' apporter la preuve justifiant les éléments de sa déclaration,
au cas particulier, que la méthode de prix de transfert pratiquée est la
bonne, alors qu'en France, il appartient à l'administration fiscale de prouver
que le contribuable a tort. A mon sens, cela ne va pas durer.
Comment ces concepts vont-ils être utilisés par les administrations
fiscales ? Nul ne peut le dire, s 'agissant d'un domaine complexe. Aussi,
avant de pouvoir tirer quelques conclusions, il est préférable d'attendre
les commentaires que ne manqueront pas de fournir les autorités fiscales
françaises.
— Les accords préalables
Dans cette attente, examinons maintenant la possibilité d'éviter les
conflits par le biais des accords préalables. Là aussi, les États-Unis sont
en pointe sur la procédure <X « advance pricing agreement». Selon une
telle procédure, les entreprises ont la possibilité de demander au fisc un
accord concernant leur politique de prix de transfert. Cet accord peut être
valable pour une durée de 3 à 5 ans.
L'accord préalable est-il la panacée pour réduire tous les conflits
potentiels ? Là aussi, les opinions divergent. Nos collègues américains de
Coopers & Lybrand sont assez favorables à ces accords préalables bien
que la procédure soit lourde et onéreuse et impose aux sociétés de dévoiler
leurs pratiques de prix de transfert. Cependant, cette procédure crée une
zone de sécurité, des « safe harbour » quant à l'approbation par les autori
tés fiscales américaines d'une méthodologie.
La sécurité n'est pas totale mais dans certaines occasions, lorsque
les opérations ne sont pas très complexes, cette procédure est sans doute
très intéressante. Lorsque les opérations sont complexes, probablement
vaut-il mieux ne pas demander d'accord. Et puis, certaines sociétés ne
souhaitent pas dévoiler leur politique de prix de transfert, leur politique
future bien sûr, mais également passée, donc dévoiler que par le passé
elles n'appliquaient pas une bonne méthode ou même qu'elles n'avaient
pas de politique du tout.
Ces procédures utilisées par les États-Unis sont des procédures unila
térales ou bilatérales. Elles sont assez souvent utilisées entre les États-
Unis et le Japon, elles commencent à être avec le Canada et
l'Australie. En France, nous avons des accords préalables en matière de
localisation de quartier général mais il s'agit là d'une exception. Les
accords bilatéraux sont souvent inexistants.
La Convention franco-américaine a été renégociée au mois d'août
1994, elle prévoit une procédure bilatérale d'arbitrage, uniquement dans L'ENTREPRISE ET LE DROIT COMPARE 441
la mesure où les parties, c'est-à-dire les administrations, le souhaitent et
sont d'accord, ainsi que bien sûr le contribuable.
— La recommandation du praticien
Que puis-je dire en tant que ? Si l'on veut disposer d'une
bonne politique de prix de transfert, il est nécessaire de se livrer à une
analyse fonctionnelle puisque c'est la clé de voûte d'une étude des flux
intragroupes. Cette analyse fonctionnelle a pour but d'analyser les fonc
tions des diverses entités qui composent l'entreprise multinationale, de
déterminer quelle entité assure les risques, de déterminer la responsabilité
des diverses autorités et d'identifier la valeur ajoutée de chaque entité.
Cette notion d'analyse fonctionnelle constitue une étape préalable qui est
consacrée dans les textes par le projet de rapport O.C.D.E. et qui existe
déjà en Allemagne et en Italie, pays dont les législations détaillent les
objectifs et le contenu de l'analyse.
Le Royaume-Uni quant à lui, renvoie aux principes O.C.D.E., dont
le projet de rapport décrit la méthode de façon détaillée. La France ne
dispose pas de texte spécifique mais il existe une jurisprudence. Dans
l'arrêt Solodet du 20 février 1990 par exemple, le Conseil d'État a jugé
que l'administration n'avait pas établi la réalité de la minoration du prix
de vente du produit à l'exportation en raison de la méthode de comparaison
utilisée par le vérificateur et a donné tort à celle-ci parce qu'elle n'établiss
ait pas que les produits qui étaient vendus sur le marché allemand étaient
de même nature et de même qualité que ceux qui étaient vendu sur le
marché français et que la situation du marché à l'exportation pouvait
justifier que les prix facturés soient différents.
Si l'on veut analyser les fonctions, il faut bien sûr préalablement
envisager le traitement juridique et fiscal des transactions dans chaque
pays. Nous prendrons comme exemple, le financement des frais de
recherche. Cette question est de plus en plus présente parce que le finance
ment des frais de recherche est devenu très lourd pour les entreprises
multinationales.
Dans ce cadre, on fait souvent payer les entreprises qui vont bénéficier
des fruits de la recherche par la méthode de la participation aux coûts
ou « cost sharing ». Plutôt que de faire payer une redevance à une filiale
qui rémunère la passée, on va conclure à l'intérieur d'un groupe
un contrat pour financer la recherche en cours.
Ce type de contrat soulève la question de son « acceptabilité ». Une
étude a été faite avec la Belgique, l'Espagne, les Pays-Bas, l'Italie, l'Anglet
erre, l'Allemagne et bien sûr la France. Il s'avère qu'un contrat de cost
sharing pour rémunérer la recherche est acceptable partout.
Quant au fait de savoir si l'on peut obtenir un accord préalable des
autorités fiscales, les réponses ont été différentes selon les pays : en Italie
ce n'est pas possible, en Angleterre non plus, en Allemagne c'est possible,
en Belgique c'est possible mais nos collègues de Coopers & Ly brand ne
nous ont pas recommandé de poser la question au fisc belge, en Espagne
théoriquement oui, aux Pays-Bas non. Aux États-Unis, obtenir un ruling est
évidemment possible mais compliqué et en France, à notre connaissance, il
n'est pas d'obtenir d'accord en cette matière. 442 REVUE INTERNATIONALE DE DROIT COMPARE 2-1995
Une autre question en matière de dépenses de recherche est de savoir
si chaque filiale étrangère participant au contrat de et finançant
celle-ci sera propriétaire indivis des fruits de la recherche, ou si une seule
des sociétés qui sera le maître d' œuvre en quelque sorte de la recherche
sera seul détentrice des droits issus de la recherche et donnera un libre
accès aux fruits de la recherche aux autres sociétés parties au contrat.
Selon les conclusions de notre enquête, c'est plutôt le libre accès
aux fruits de la recherche qui a été recommandé, sauf pour l'Italie qui
a émis certaines craintes en considérant que l'on ne pouvait avoir un
libre accès sans être propriétaire.
Se pose aussi le problème pratique de savoir si les dépenses sont
déductibles immédiatement des résultats ou si elles constituent un élément
d'actif qui pourrait être amortissable au fil du temps ou non amortissable.
II. LES MÉTHODES DE RÉSOLUTION DES CONFLITS
— Les bases juridiques françaises
Les bases sur lesquelles se fondent les autorités fiscales
françaises pour opérer des redressements en matière de prix de transfert
reposent sur l'article 57 du CGI dont l'énoncé est le suivant : « Pour
l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont
sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors
de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par
voie de majoration ou de diminution de prix d'achat ou de vente, soit
par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptab
ilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la
dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le
contrôle d'entreprises situées hors de France.
La condition de dépendance ou de contrôle n'est pas exigée lorsque
le transfert s'effectue avec des entreprises établies dans un État étranger
ou dans un territoire situé hors de France dont le régime fiscal est privilégié
au sens du deuxième alinéa de l'article 238 A. A défaut d'éléments précis
pour opérer les redressements prévus aux alinéas précédents, les produits
imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises
similaires exploitées normalement. »
La jurisprudence a, quant à elle, élaboré une théorie, celle de l'acte
anormal de gestion sur lequel s'appuie l'administration fiscale. Selon cette
théorie, un acte contraire à l'intérêt social de l'entreprise n'est pas opposa
ble à l'administration fiscale. Je dois à la vérité de dire qu'à la fois
l'article 57 et la théorie de l'acte anormal de gestion sont appliqués très
fréquemment par les vérificateurs et malheureusement souvent à mauvais
escient.
L'administration française a une approche encore très nationale bien
que l'on remarque une accentuation de la concertation entre administrations
des administrations fiscales des différents pays européens. Les autres pays
disposent de la même arme que l'article 57, par exemple, la Section
482 pour les USA, d'une application encore plus large que l'article 57. L'ENTREPRISE ET LE DROIT COMPARE 443
L'O.C.D.E. dans sa Convention modèle, article 9, édicté des règles similai
res pour lutter contre l'évasion fiscale.
Les questions, comme vous avez pu le constater, en matière de prix de
transfert sont complexes. Elles couvrent à la fois des domaines juridiques et
comptables et non seulement fiscaux et le droit doit évoluer pour mieux
régler les conflits car les textes actuels sont souvent insuffisants.
S'il y a un contrôle fiscal et s'il y a un redressement opéré par
l'administration, que se passe-t-il ? Chaque pays dispose de ses propres
règles de procédure, il y a en général une possibilité de négociation, de
réclamations puis une procédure contentieuse avant que le litige soit porté
devant les tribunaux. En France, saufen matière de droit d'enregistrement,
les décisions sont prises par les tribunaux administratifs, Cours administrat
ives d'appel et Conseil d'État.
Ces procédures sont longues, un arrêt du Conseil d'État est pris, je
dirais huit à dix ans après la naissance du litige et quand cela porte sur
l'appréciation de politique de prix de transfert, ces procédures apparaissent
inadéquates et l'incertitude est grande pendant des années et porte sur
des sommes qui en général sont élevées. Aussi a-t-on tenté d'établir des
procédures conventionnelles de résolution des conflits.
— Les procédures de résolution des conflits
Des dispositions conventionnelles bilatérales ont vu le jour. L'article
25 de la Convention modèle O.C.D.E. prévoit une procédure amiable du
règlement des conflits. « Lorsqu'une personne estime que les mesures
prises par un État contractant ou par les deux États contractants entraînent
ou entraîneront pour elle une imposition non conforme aux dispositions
de la présente Conventionnelle peut, indépendamment des recours prévus
par le droit interne de ces États, soumettre son cas à l'autorité compétente
de l'État contractant dont elle est un résident. Le cas doit être soumis
dans les trois ans qui suivent la première notification de la mesure qui
entraîne une imposition non conforme aux dispostions de la Convention.
L'autorité compétente s'efforce, si la réclamation lui paraît fondée et si
elle n'est pas elle-même en mesure d'y apporter une solution satisfaisante,
de résoudre le cas par voie d'accord amiable avec l'autorité compétente
de l'autre État contractant, en vue d'éviter une imposition non conforme
à la Convention. L'accord est appliqué quels que soient les délais prévus
par le droit interne des États contractants ».
Ce recours aux autorités compétentes est prévu dans nombre de
conventions fiscales conclues par la France. Cette procédure peut être
mise en œuvre sans attendre que l'imposition considérée ait été établie
ou notifiée. Cependant, l'inconvénient majeur est qu'il y a souvent une
obligation de diligence mais pas d'obligation de résultat. De plus, les
autorités compétentes doivent se déterminer en fonction des règles des
législations fiscales respectives du pays en cause et des dispositions des
conventions qui souvent varient.
Pour être complet, je dois ajouter que souvent les règles de prescrip
tion de droit interne ne sont pas compatibles entre elles et que l'application
stricte des textes peut empêcher ainsi tout accord. Cette procédure est
également très longue, lorsqu'elle aboutit.