Le contrôle de gestion

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La crise économique de ce début de XXIe siècle a montré les limites de pratiques managériales uniquement centrées sur la valeur actionnariale et l’optimisation financière. La vision stratégique du contrôle de gestion s’était alignée sur les standards imposés par une vision purement financière issue de la globalisation des économies.

Avec cet ouvrage, les auteurs défendent une vision intégrée du contrôle de gestion dont l’objectif consiste à intégrer stratégie, cognition et finance dans le pilotage d’une organisation.

Cette approche redonne du sens au contrôle de gestion.

Sans en renier les bases, elle devient complémentaire au contrôle de gestion à logique financière. Tout en rappelant la contrainte, difficilement contournable, de la gestion par la valeur, elle offre des perspectives stratégiques et managériales plus larges :

• prise en compte des ressources humaines et compétences distinctives,

• gestion de la base de connaissance (le « savoir-faire »),

• développement de l’innovation et du capital immatériel,

• recherche des sources de la création de valeur,

• mise en place de relations durables avec les partenaires.

Cet ouvrage propose donc une vision différente qui intéressera autant les professionnels du domaine que les enseignants et étudiants des filières gestion et finance.

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EAN13 9782847691665
Langue Français

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LE CONTRÔLE DE GESTION
Pour un pilotage intégrant stratégie, cognition et finance
e 2 édition
L E S E S S E N T I E L S D E L A G E S T I O N
COLLECTION DIRIGÉE PAR G. CHARREAUX / P. JOFFRE G. KŒNIG
LE CONTRÔLE DE GESTION
Pour un pilotage intégrant stratégie, cognition et finance
17 rue des Métiers 14123 Cormelles-le-Royal www.editions-ems.fr
e 2 édition
Sophie MIGNON Robert TELLER
Le logo qui figure sur la couverture de ce livre mérite une explication. Son objet est d’alerter le lecteur sur la menace que représente pour l’avenir de l’écrit, tout particuliè-rement dans le domaine du droit, d’économie et de gestion, le développement massif du photocopillage. er Le Code de la propriété intellectuelle du 1 juillet 1992 interdit en effet expressément la photocopie à usage collectif sans autorisation des ayants droit. Or, cette pratique s’est généralisée dans les établissements d’enseignement supérieur, provoquant une baisse brutale des achats de livres, au point que la possibilité même pour les auteurs de créer des œuvres nouvelles et de les faire éditer correctement est aujourd’hui menacée.
© Éditions EMS, 2009
Nous rappelons donc qu’il est interdit de reproduire intégralement ou partiellement sur quelque support que ce soit le présent ouvrage sans autorisation de l’auteur, de son éditeur ou du Centre français d’exploitation du droit de copie (CFC) 3, rue Hautefeuille, 75006 Paris (Code de la propriété intellectuelle, articles L. 122-4, L. 122-5 et L. 335-2). ISBN : 978-2-84769-110-8
INTRODUCTION
Cet ouvrage développe une vision intégrée du contrôle de gestion qui a pour but un pilotage des organisations intégrant stratégie, cognition et finance. Cette intégration stratégie-cognition-finance semble être, en effet, une piste prometteuse pour redonner du sens à des pratiques managériales « écornées » par une orientation trop centrée sur la valeur actionnariale et l’optimisation uniquement financière. Comme toute pratique, le contrôle de gestion subit les effets des crises et des muta-tions qui bouleversent les économies globalisées d’aujourd’hui. Le développement de la globalisation et de la financiarisation accentue, en effet, la pression des critères financiers comme éléments décisifs des choix stratégiques. La crise financière récente vient questionner la légi-timité des soubassements théoriques jugés jusqu’alors quasi incontesta-bles et notamment l’efficience des marchés financiers et son corpus issu de la théorie micro-économique. D’un autre côté, la prise de conscien-ce de la rareté des ressources et des impacts de la compétition mondia-le sur les équilibres de notre planète suppose un renouvellement des enjeux stratégiques de long terme et plaide pour une approche intégrant mieux les diverses parties prenantes. Par ailleurs, le développement de l’économie de la connaissance et l’explosion des ressources liées à l’Internet remettent au premier plan la question des stratégies d’acteurs dans la gestion des organisations. Ces lames de fond impactent forte-ment la structure, les stratégies et les modes d’organisation des entre-prises dans le monde. Une telle situation bouscule forcément les appro-
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ches managériales ainsi que le contrôle de gestion et notamment l’uti-lisation de certains de ses outils. Il convient de réfléchir à un système de contrôle adapté qui puisse faire l’interface entre les besoins de la pla-nification stratégique et les exigences de plus en plus rigoureuses des contraintes financières ou des budgets opérationnels. A l’origine, le contrôle de gestion prend sa source dans le domaine stratégique mais son rôle peut varier considérablement en fonction de l’environnement et du modèle théorique sous-jacent. Sur la base d’une approche classique de la stratégie fondée sur l’avantage concurrentiel, on assiste à un développement des pratiques de contrôle de gestion à logique stratégico-fonctionnelle. Ce sont des outils de déploiement de la stratégie en actions opérationnelles. L’entreprise est divisée en centres d’activités à partir d’une analyse des processus. L’accent est mis sur la performance globale qui inclut, outre la dimension financière, des aspects non-financiers tels que la qualité, les délais, la valeur pour le client… Il s’agit de contribuer à animer la structure, à accroître la réactivité globale de l’entreprise, à définir un système d’information permettant de com-prendre la performance globale de l’entreprise. Son cadre conceptuel est plutôt de type partenarial dans la mesure où il dépasse la vision purement financière de la performance et de l’organisation. Sous la pression de la financiarisation des économies, on assiste à une progression sensible du contrôle de gestion à logique purement financière. Ce mode de contrôle suppose une définition préalable d’un objectif financier global qui est ensuite diffusé dans la structure de l’or-ganisation qui est divisée en centres de profit. La logique d’action est tournée vers la responsabilité individuelle et le contrôlea posteriori des acteurs sur des résultats financiers traduits en termes de création de valeur actionnariale. Le contrôle de gestion à dominante financière est centré sur la création de valeur. Il utilise l’approche financière qui considère que la valeur de l’entreprise dépend de la pertinence des décisions internes et de l’appréciation du marché financier. Son cadre conceptuel est celui de la théorie contractuelle de la firme dans une vision de type « shareholder ». Deux tendances se dégagent alors : une conception asservie aux besoins des marchés financiers d’une part, et une vision plus centrée sur la performance globale et la capacité cognitive des acteurs d’autre part. La première conception, le contrôle de gestion asservi à la finance, résulte de la financiarisation induite par le mouvement de globalisation
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des échanges. Cette transformation du capitalisme financier a pour ori-gine les mouvements d’OPA menés sur les sociétés qui n’exploitaient pas efficacement leur base d’actifs pour les actionnaires. Ces pratiques ont fourni une visibilité externe à la « discipline du marché » qui a inci-té les dirigeants à faire plus attention à la création de valeur et à replacer l’actionnaire au centre de la stratégie. L’objectif ultime est la maximisa-tion de la valeur pour l’actionnaire. La norme est fixéea prioripar la direction financière qui encadre le contrôle de gestion. Cette application stricte de la discipline de la valeur a pour principal avantage de mettre systématiquement le coût des capitaux utilisés en regard des modalités d’appréciation de la performance. On a, alors, assisté à un glissement significatif du contrôle stratégico-fonctionnel vers le contrôle à logique financière. Ce mouvement a bénéficié du succès des concepts associés à la création de valeur. Popularisés par les cabinets de consultants, les concepts de valeur ajoutée économique (EVA) ou de valeur ajoutée de marché (MVA) se sont largement diffusés dans les grands groupes et ont contribué à la financiarisation des outils du contrôle de gestion straté-gique. Ce glissement du contrôle de gestion stratégico-opérationnel a pu aller jusqu’à ce que l’on a appelé le contrôle de gestion asservi à la finance. Toutefois, ce mouvement n’a pas été un franc succès même si les outils de management par la valeur financière restent incontourna-bles. On peut parler, à cet égard, d’un succès relatif de ces outils qui res-tent tout à fait indispensables dans un univers financiarisé mais dont l’u-tilité reste limitée notamment dans les entreprises où la composante « capital humain » est importante. Il est clair, en effet, que si les outils du contrôle de la valeur financière sont très utiles pour éclairer et modé-liser les impacts sur la création de valeur, ces outils ne sont guère perti-nents pour aider à la compréhension et à la formalisation des véritables inducteurs de la valeur (innovation, compétence, image de marque, fidé-lisation et gestion du portefeuille client, …). Par ailleurs, les limites liées à la pertinence du coût du capital et à l’hypothèse de rationalité fondée uniquement sur l’incitation financière sont apparues comme une évi-dence avec la généralisation de la dernière crise financière. De même, les nombreux scandales financiers (Enron, Worldcom …) ont mis en lumière les limites de l’information financière et les effets des incitations uniquement axées sur la valeur de l’action. On peut même parler d’un mouvement « politique » de contestation du soubassement conceptuel d’un capitalisme trop financiarisé…
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Ce constat permet de mettre l’accent sur l’intérêt du concept de contrôle de gestion intégré. Cette approche repose sur une logique qui reconnaît l’importance de la création de valeur mais l’analyse comme le résultat d’une intégration de la valeur financière et stratégique. Cette dernière dépend étroitement de la valeur organisationnelle et concur-rentielle. Elle met en avant des concepts comme ceux de compétences fondamentales, de savoir-faire, d’avantage compétitif. Elle suppose une intégration de la comptabilité de gestion comme cadre conceptuel de la valeur stratégique à partir d’une gestion de la base de processus. Le contrôle de gestion a, dans cette optique, un rôle majeur de conception du système d’information et d’aide à l’évaluation de l’ensemble des facteurs de la performance globale (voire sociétale). Le concept de contrôle de gestion intégré n’a pas de périmètre bien stabilisé. Il peut se concevoir comme un mode complémentaire du contrôle à logique financière ou comme un mode alternatif à ce dernier. Ces deux concep-tions ont chacune leur logique et leur légitimité. Elles impliquent, tou-tefois, une déclinaison spécifique des référentiels mis en œuvre qui peut conduire à repenser les fondements du contrôle de gestion ou à propo-ser un réaménagement de ses outils. La conception du contrôle de gestion intégré en tant que mode com-plémentaire au contrôle de gestion à logique financière présente l’avan-tage de rappeler la contrainte de la « gestion par la valeur » qui apparaît aujourd’hui difficilement contournable. Il semble, en effet, difficile de se passer du financement, de l’apport des marchés de capitaux, des méca-nismes assurantiels et de couverture des risques. De plus, sous réserve d’une meilleure régularisation et d’un contrôle plus strict, la plasticité et la réactivité des marchés financiers restent un facteur indispensable du développement de l’innovation et donc de la croissance. Le mode alternatif du contrôle de gestion intégré insiste sur l’auto-nomie de « l’entité – entreprise » dans le cadre d’un réseau de parties prenantes. Il est plus ouvert aux nouvelles préoccupations liées aux aspects sociétaux du management : prise en compte du développement durable et de l’ensemble des relations partenariales, développement d’outils spécifiques tels que le « stakeholder’s report » ou les mesures d’impact environnemental, gestion spécifique du capital humain… L’approche alternative remet en cause de façon explicite la pertinence du dogme de la « Shareholder Value » et propose, d’emblée, des concepts alternatifs autour de la « Stakeholder Value ». L’orientation
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stratégique du modèle intègre le fait que la valeur est d’abord cons-truite par les acteurs avant d’être donnée par le marché. Elle est systé-matiquement orientée vers l’innovation quitte à ne pas se conformer aux standards du marché pour être correctement valorisé à court terme. La période qui s’ouvre s’avère donc particulièrement intéressante puisque la thèse soutenue par les partisans d’un contrôle de gestion asservi à la finance est largement remise en cause en raison des nom-breux effets pervers produits par l’excès de financiarisation. On voit, par ailleurs, émerger une approche alternative que l’on peut regrouper sous le vocable de contrôle de gestion intégré et dont l’avenir dira jus-qu’où peut aller sa portée opérationnelle.
Les concepts que nous venons d’évoquer sont développés dans qua-tre chapitres.
CHAPITRE 1
CHAPITRE 2
CHAPITRE 3
CHAPITRE 4
LE CONTROLE DE GESTION : CONCEPTS ET TERRITOIRES LE CONTROLE DE GESTION STRATE-GIQUE LE CONTROLE DE GESTION ASSERVI A LA FINANCE LE CONTROLE DE GESTION INTEGRE