Rapport d'information déposé (...) par la Commission des finances, de l'économie générale et du plan sur les niches fiscales

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486, tel est le nombre de niches fiscales recensés par le présent rapport, ce qui représente un coût cumulé d'environ 73 milliards d'euros, soit plus du quart des recettes fiscales nettes. Devant la multiplication de dispositifs fiscaux dérogatoires, les auteurs du rapport s'interrogent sur l'efficacité socio-économique et l'équité fiscale de ces derniers. Ils étudient notamment les modalités d'un plafonnement global des niches fiscales, en lien avec la création d'un impôt minimum alternatif à la contribution sociale généralisée (CSG).

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Publié le 01 juin 2008
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______ ASSEMBLÉE NATIONALE CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958TREIZIÈME LÉGISLATURE Enregistré à la Présidence de l'Assemblée nationale le 5 juin 2008RAPPORT DINFORMATION DÉPOSÉ en application de larticle 145 du RèglementPAR LA COMMISSION DES FINANCES, DE LÉCONOMIE GÉNÉRALE ET DU PLAN
surles niches fiscales
ET PRÉSENTÉ
PARMM. DIDIERMIGAUD,PRÉSIDENT,GILLESCARREZ,RAPPORTEUR GÉNÉRAL,JEAN-PIERREBRARD,JÉRÔMECAHUZAC, CHARLES DECOURSONETGAËLYANNO Députés.
 3   SOMMAIRE ___
Pages
AVANT-PROPOS DE M. DIDIER MIGAUD........................................................................... 5 AVANT-PROPOS DE M. GILLES CARREZ.......................................................................... 9 INTRODUCTION................................................................................................................. 11 I. MAÎTRISER LA DÉPENSE FISCALE..................................................................................... 13 A. UN ENJEU BUDGÉTAIRE CRUCIAL................................................................................ 13 1. Un développement spectaculaire........................................................................... 13 a) Une augmentation sensible du recours à la dépense fiscale........................................... 13
b) Une tendance inquiétante à la substitution de dépenses fiscales à des crédits budgétaires... 18 2. Des difficultés dévaluation.................................................................................... 21 a) Lévaluation du coût des dépenses fiscales nest pas fiable........................................... 21 b) Lévaluation de lefficacité des dépenses fiscales reste embryonnaire............................. 23 B. DES RÈGLES DE GOUVERNANCE INDISPENSABLES...................................................... 24 1. Améliorer lévaluation de la dépense fiscale............................................................ 24
a) Améliorer linformation sur la dépense fiscale........................................................... 24
b) Renforcer l expertise des dépenses fiscales................................................................ 26
2. Placer la dépense fiscale sous une norme pluriannuelle.......................................... 27
3. Consolider la dépense fiscale en loi de finances...................................................... 31 4. Appliquer aux dépenses fiscales la logique de performance prévue par la loi organique relative aux lois de finances.................................................................... 33 II. AMÉLIORER L ÉQUITÉ ET L EFFICACITÉ DE LA DÉPENSE FISCALE..................................... 36   A. UNE ATTEINTE À LÉQUITÉ FISCALE............................................................................. 37 1. Lutilisation des dispositions permettant de réduire limpôt sur le revenu en diminuant son assiette............................................................................................ 38 a) En matière de revenus fonciers................................................................................ 39 b) En matière de bénéfices industriels et commerciaux.................................................... 40
c) Sagissant des autres catégories de revenus............................................................... 41
d) Limputation de déficits fonciers et industriels et commerciaux...................................... 41 2. Lutilisation massive et concentrée des dispositions permettant de réduire limpôt sur le revenu.......................................................................................................... 41 3. Une concentration sur certaines réductions dimpôt................................................. 44
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B. ENCADRER LES DÉPENSES FISCALES NON PLAFONNÉES............................................. 45
1. Laide à la réhabilitation des secteurs sauvegardés................................................. 46 a) Un dispositif dont lévaluation complète reste à faire mais qui semble avoir permis des résultats84.............................................................................................................
b) Une clarification et un encadrement indispensables.................................................... 52
2. Le régime applicable aux monuments historiques................................................... 55 a) Un complément indispensable aux interventions publiques........................................... 57 b) La nécessité de lutter contre les possibilités doptimisation et de simplifier létat du droit... 59 3. Le régime des loueurs en meublé.......................................................................... 60 a) Un outil de défiscalisation dont lutilisation est particulièrement mal connue................... 63 b) Une incongruité fiscale.......................................................................................... 65 4. Le soutien à linvestissement outre-mer.................................................................. 66 a) La situation économique et sociale de loutre-mer justifie le maintien du volume actuel des aides à linvestissement................................................................................... 66 b) La défiscalisation, qui recouvre trois dispositifs, a produit des résultats.......................... 68 c) Le dispositif actuel de défiscalisation des investissements produit des effets pervers qui doivent être corrigés............................................................................................ 79 C. INSTAURER UN PLAFONNEMENT GLOBAL.................................................................... 93 1. Les contraintes constitutionnelles........................................................................... 95 2. Le plafonnement global......................................................................................... 98
a) Les modalités envisageables................................................................................... 98 b) Le champ dun plafonnement général....................................................................... 102 c) Le niveau dun plafonnement général....................................................................... 102 3. Limpôt minimal..................................................................................................... 103
EXAMEN EN COMMISSION..............107..................................................................................
CONTRIBUTIONS............................................................................................................... 119 ANNEXE 1 : LISTE DES PROPOSITIONS DE LA MISSION D INFORMATION..................... 129 ANNEXE 2 : RAPPORT PRÉSENTANT LES MODALITÉS DE MISE EN PLACE D UNE IMPOSITION MINIMALE SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES........................ 133   ANNEXE 3 : RAPPORT ÉVALUANT L UTILISATION ET L IMPACT ÉCONOMIQUE ET SOCIAL DES DISPOSITIONS PERMETTANT À DES CONTRIBUABLES DE RÉDUIRE LEUR IMPÔT SUR LE REVENU SANS LIMITATION DE MONTANT..................................... 199
ANNEXE 4 : LES EXEMPLES ÉTRANGERS D IMPÔT MINIMAL......................................... 261 ANNEXE 5 : LISTE DES PERSONNES ENTENDUES PAR LA MISSION D INFORMATION.. 271
ANNEXE 6 : LISTE DES PERSONNES RENCONTRÉES LORS DU DÉPLACEMENT DE LA MISSION D INFORMATION EN OUTRE-MER................................................................. 275
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AVANT-PROPOS DE M. DIDIER MIGAUD
LIMPÔT ENTRE TECHNIQUE ET PHILOSOPHIE
Aborder le thème de la réforme fiscale suppose inévitablement de faire la part des principes et de la méthode. Dun côté, la Représentation nationale est dépositaire du consentement à limpôt, chargée dapprouver périodiquement le « contrat fiscal », codicille du contrat social, qui lie la Nation à lÉtat ; de lautre, elle est le législateur qui doit demeurer soucieux de lintelligibilité et de laccessibilité du droit fiscal. Dun côté, il faut sassurer que limpôt respecte les prescriptions de larticle 13 de la Déclaration des droits de lhomme et du citoyen, aux termes duquel «Pour lentretien de la force publique, et pour les dépenses dadministration, une contribution commune est indispensable. Elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés de» ; lautre, il sagit de faire en sorte que limpôt réponde à des critères de simplicité et de rendement.
Le présent rapport, issu des travaux dune mission dont jai souhaité la création, néchappe pas à cette dualité. Il recherche, à travers les propositions quil formule, un louable équilibre entre toutes les sensibilités de la mission. Il devra guider ladaptation de notre système fiscal dans les tous prochains mois. Jen partage lessentiel des conclusions, très axées sur la pratique et la méthode.
Les auditions que nous avons menées, comme les déplacements que nous avons effectués, ainsi que les données que nous avons pu consulter, nous ont permis de confirmer le constat dune multiplication de dispositifs fiscaux dérogatoires, dont lefficacité nest pas évaluée et, semble-t-il, peu assurée. Le rapport propose des moyens pour parvenir à une plus grande rigueur dans leur évaluation, et à leur suppression si elles ne sont pas ou plus légitimes. Cest bien le moins que lon puisse proposer face à lévolution déraisonnable des niches fiscales, dont les documents budgétaires pour 2008 indiquent quelles sont au nombre de 486 et représentent un coût cumulé de quelque 73 milliards deuros, soit plus du quart des recettes fiscales nettes sans que leur ventilation par programme prévue par la LOLF, qui est déjà un progrès, fournisse une évaluation équivalente à une justification au premier euro.
À terme, sans doute faudra-t-il que lexamen du projet de loi de finances soit loccasion de voter chaque année un véritable article de « récapitulation » des multiples niches fiscales qui, trop souvent, sont adoptées dans divers textes sans vision densemble de leur impact.
Le rapport confirme également lexistence de brèches dans léquité de limpôt sur le revenu (IR). Il en offre une analyse exhaustive et propose des préconisations précises, qui peuvent être mises en uvre sans délai. Dune
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certaine façon, cest la technique au secours de la philosophie : notre IR contient des failles permettant quil soit éludé, avec plus ou moins de bonne foi, dans des proportions qui heurtent la justice fiscale et minent le consentement à limpôt ; ) cinq brèches sont bien identifiées ; colmatons-les(1.
Maisquidde la philosophie au secours de la technique ? Que ferons-nous si, par un malheureux hasard, telle ou telle des brèches à colmater ne lest pas avec tout le soin que nous recommandons ? Surtout, compte tenu de larsenal existant des quelque 189 niches fiscales propres à lIR, qui pourra garantir quaucun conseiller fiscal ne sera assez habile pour offrir à des contribuables très aisés dautres voies vers une réduction manifestement excessive, en équité, de limpôt dû ? On voit bien quun plafonnement analytique, « niche par niche », noffre pas de réponse qui soit à la hauteur de lenjeu : outre quil nécessite, dispositif par dispositif, des arbitrages parfois difficiles, il ne répond pas aux questions soulevées à propos de la justice fiscale et de lefficacité des mesures prises au regard des objectifs affichés.
Cest la raison pour laquelle il mapparaît indispensable den appeler résolument, comme le fait la troisième partie de ce rapport, à une réforme fiscale de plus grande ampleur assurant quaucun contribuable ne pourra saffranchir de sa juste contribution au financement des charges publiques. Une réforme fiscale pour des prélèvements plus justes, plus efficaces, plus simples et plus transparents devrait être un chantier prioritaire. Cest ce que les députés socialistes sefforcent de proposer depuis plusieurs années déjà ; cest le débat que jai personnellement contribué à faire vivre encore récemment, dans un rapport dinformation de mars 2007(2)amendements déposés en loi de finances, et même, comme avec des dès le tout début de la législature, dans le cadre de la loi dite « TEPA »(3): il me paraissait notamment impératif, alors que le Gouvernement semployait à renforcer le bouclier fiscal, de chercher à éviter que ne sémousse le glaive de la justice fiscale.
Un tel souci nest dailleurs pas absent du présent rapport ; je men réjouis. En particulier, il me semble primordial de réaffirmer que la censure de larticle 78 de la loi de finances pour 2006  dont il ne faut pas regretter les effets compte tenu du caractère très insatisfaisant voire injuste du mécanisme proposé  nobère en rien la faculté que le législateur tient de la Constitution dinstituer un plafonnement global des niches fiscales, même si les moyens concrets dy parvenir doivent être mûrement réfléchis. Il est remarquable que lunanimité de la mission se soit faite sur le principe dun plafonnement global qui, sil est conçu de façon suffisamment large, nest pas très éloigné, dans ses effets sinon dans son principe, dun impôt minimum. (1) Au demeurant, un plafonnement de réduction dimpôt de lordre de 13 500 euros pour le cas général du dispositif dit « Malraux », ou de 25 000 euros pour les investissements locatifs outre-mer, tels quils résultent des propositions du présent rapport, sont à mettre en regard de la cotisation moyenne dIR, dont je rappelle quelle est inférieure à 1 500 euros. (2)rapport dinformation de sur le prélèvement à la source de limpôt sur le revenu et leVers limpôt citoyen, rapprochement et la fusion de lIR et de la CSG, doc. AN n° 3779 (XIIe législature), mars 2007. (3) Loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 relative au travail, à lemploi et au pouvoir dachat.
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Il est possible dêtre plus audacieuxet ce faisant, de contourner léventuelle complexité technique du plafonnement global instaurant, à la en lumière des expériences du Canada et des États-Unis que la mission a étudiées, un impôt minimum « à la française ». Peut-être cette piste, abordée à plusieurs reprises au cours des débats fiscaux récents, notamment à mon initiative ou encore à celle de mon collègue Pierre Méhaignerie, président de la commission des Affaires culturelles, familiales et sociales, et trop rapidement écartée par le Gouvernement dans le rapport remis au Parlement le 15 octobre dernier(1), aurait-elle mérité dêtre explorée plus avant, en forme de prolongement des conclusions du présent rapport.
Car limpôt minimum alternatif paraît à bien des égards un moyen de réconcilier technique et philosophie de limpôt. Sil a été possible en effet de mettre en place un bouclier fiscal, rien ne justifie que lon ne parvienne pas à mettre en place ce qui pourrait constituer son « miroir » sous la forme dun impôt minimum ; non pas un impôt universel que tous devraient acquitter quelles que soient leurs facultés contributives, ou une forme de «flat tax» qui substituerait une imposition proportionnelle à limposition progressive : à bien des égards, la CSG joue dores et déjà ce rôle. Mais bien un impôt alternatif, avec un abattement à la base, et dont les taux suivraient un barème alternatif propre à corriger les défauts que connaît la progressivité actuelle de lIR. Ainsi, nous nous doterions dun filet de sécurité, ou plutôt dun « filet déquité », à même de garantir quaucun contribuable ne réduise son impôt de manière excessive au regard de ses facultés contributives, par quelque moyen que ce soit. Ce faisant, nous donnerions corps au souhait formulé par le constituant de 1789 dans larticle 13 de la Déclaration des droits de lhomme et du citoyen.
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Le rapport gouvernemental doctobre 2007 conclut sur lidée selon laquelle la France dispose déjà dune imposition minimale des revenus : la contribution sociale généralisée (CSG). Certes, mais cela ne signifie pas que limposition globale des revenus ainsi réalisée soit suffisamment juste et efficace. Il serait même plus pertinent de réfléchir à une amélioration en profondeur de lexistant, comme je my essayais dans mon rapport de mars 2007. Si lon veut lier cette réflexion aux thèmes traités dans le présent rapport, alors lalternative est la suivante :
soit il convient de rapprocher, voire de fusionner lIR et la CSG afin de mettre en place un véritable impôt citoyen dans notre pays, globalement progressif et plus équitablement réparti ;
soit, tant que le fragile pilier de limposition progressive des revenus en France demeure le seul IR, il convient dassortir celui-ci dun dispositif dimpôt minimum afin de rendre cet impôt plus citoyen quil ne lest aujourdhui. (1)imposition minimale sur le revenu des personnes physiquesRapport sur les modalités de mise en place dune , remis au Parlement en application de larticle 15 de la loi « TEPA », joint en annexe au présent rapport.
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Voilà qui milite pour une étude objective de la mise en uvre effective dun impôt minimum alternatif ; faute de quoi lon risque de reparler encore longtemps du lancinant problème des niches fiscales nonobstant lintérêt évident des observations et propositions du rapport de la mission et le progrès quentraînerait leur mise en uvre.
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AVANT-PROPOS DE M. GILLES CARREZ
La dépense fiscale est, en soi, un bon outil de politique économique et sociale. Il est en effet parfaitement légitime de créer des régimes fiscaux dérogatoires, afin de favoriser tel comportement économique ou de modifier la distribution des richesses nationales.
Cependant, les dépenses fiscales se sont, au fil des années, multipliées dans des proportions excessives. Elles ont progressivement démembré des pans entiers de notre fiscalité. Aujourdhui, lutilisation des « niches » fiscales permet à certains contribuables déchapper à limpôt, et la superposition des régimes dérogatoires nuit à lefficacité de notre système fiscal. Ce sont ainsi les fondements de notre fiscalité qui sont mis à mal.
Comment, dans ces conditions, maîtriser les dépenses fiscales pour rendre limpôt à la fois plus juste et plus efficace ? Cest pour tenter de répondre à cette question ambitieuse que notre commission des Finances a créé une mission dinformation.
Lexercice nétait pas facile, tant le nombre et la diversité des dépenses fiscales compliquent leur évaluation, et, aux termes des nos travaux, jai bien conscience que nous navons pas épuisé pas la question.
La mission dinformation a néanmoins réussi à rassembler lensemble des groupes politiques autour dune quarantaine de propositions concrètes. Cest à mes yeux son principal mérite. À travers le présent rapport, le Gouvernement dispose ainsi dune « feuille de route », susceptible de rassembler toutes les sensibilités politiques autour de trois convictions unanimes.
Première conviction :la dépense fiscale nest plus une question purement fiscale, elle est devenue un enjeu budgétaire crucial pour lavenir de nos finances publiques. Sur ce point, tous les membres de la mission dinformation sont tombés daccord pour que nous nous dotions des règles de gouvernance indispensables à la maîtrise des dépenses fiscales.
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Deuxième conviction :pour rétablir léquité de notre fiscalité, il est indispensable dencadrer les dépenses fiscales qui actuellement ne sont pas plafonnées. Les plus gros contribuables optimisent en effet leur situation fiscale en recourant massivement aux dispositifs non plafonnés. La mission dinformation est convaincue quil est possible de mettre fin à ces dérives, tout en maintenant laide fiscale bénéficiant aux secteurs concernés, et émet dans ce sens des propositions précises.
Enfin, troisième conviction,un encadrement des dépenses fiscales non plafonnées nest pas suffisant: il nempêchera pas aux contribuables aux revenus très élevés de combiner plusieurs dispositifs pour continuer à échapper à limpôt.La mission dinformation sest donc prononcée en faveur dun plafonnement global.